Упорядкування елементiв податковоi системи держави

УПОРЯДКУВАННЯ ЕЛЕМЕНТІВ ПОДАТКОВОЇ СИСТЕМИ ДЕРЖАВИ

В.Л. Ціпура

Актуальність проблем оподаткування

Сутність та ознаки податків

Класифікація податків

Історичний аспект оподаткуваня

Перекладання

Податки, платежі, мита

Характеристики податків

Перекладання податків

Іноземний досвід

Розрахунковий акцизний збір

Оцінка загального податкового навантаження

Тотожність фінансових та економічних процесів








Луганськ - 2009
В.Л. Ціпура

УПОРЯДКУВАННЯ
ЕЛЕМЕНТІВ
ПОДАТКОВОЇ
СИСТЕМИ
ДЕРЖАВИ
В авторській редакції









































Луганськ - 2009
УДК 336.221



Рецензенти:




Ціпура В.Л. Упорядкування елементів податкової системи держави. – Луганськ, 2009. –  с.

ISBN

У книзі досліджується одна із актуальних проблем фінансів –процеси оподаткування у державі. Аналізуються причини, які обумовлюють існування сучасних форм оподаткування, виявлені їх сутнісні та специфічні риси. Дослідження пропонує нові способи систематизації видів податків, розкриває особливості їх окремих груп. Досліджено питання перекладання податків у світлі встановленої систематизації. Запропонована оцінка податкового навантаження у країні.
Книга призначена для наукових співробітників, викладачів, аспірантів та студентів економічних факультетів та ВНЗ, державних службовців та посадовців органів місцевого самоврядування. Книга може бути використана у якості навчального посібника при вивченні окремих тем курсів «Фінанси», «Фінансове право», «Податкова система», «Бюджетна система».




























УДК 336.221

ISBN
ЗМІСТ
стор.
ВСТУП…………………………………………………………………………………………...
Розділ 1. ТЕОРЕТИЧНІ ОСНОВИ ОПОДАТКУВАННЯ……..…………..………………….
1.1. Актуальність проблем оподаткування…………………………………………………….
1.2. Сутність та ознаки податків…..……….…………………………………………………...
1.3. Проблема величини примусових зібрань коштів………………………………………...
1.4 Проблема класифікації податків та систем оподаткування………………………………
1.5. Проблема поділу податків на прямі та непрямі………………..........................................
1.6. Проблема дослідження впливу податків на інфляційні процеси.....................................
1.7. Проблема платників податків, перекладання з одних осіб податків на інших…………
1.8. Проблема єдиного податку………………………………………………………………..

Розділ 2. АНАЛІЗ ТЕОРЕТИЧНИХ КОНЦЕПЦІЙ ТА ФАКТИЧНОГО
МАТЕРІАЛУ ДЛЯ ВИРІШЕННЯ ПРОБЛЕМ ПОБУДОВИ
РАЦІОНАЛЬНИХ ОСНОВ ПОДАТКОВОЇ СИСТЕМИ………………..……………………
2.1 Місце податків серед інших економічних категорій………..…….…..………………….
2.2. Історичний аспект оподаткуваня……………………………………….............................
2.3. Вирішення проблеми класифікації доходів бюджету……………………………………
2.4. Вирішення проблеми класифікації податків……………………………………………..
2.5. Поділ податків на прямі та непрямі………………………………………………………
2.7. Розгляд проблеми постійної сплати податків…………………………………………….
2.8. Спільне та різне між податками, платежами, митами……………………………………
2.9. Характеристика тарифів……………………………………………………………………
2.10. Характеристики податків із точки зору об’єкту оподаткування,
бази оподаткування та джерела сплати……………………………………………………
2.11. Характеристика перекладання податків…………………………………………….
2.12. Приведення всіх податків, до єдиного розрахункового акцизного збору…………..

РОЗДІЛ 3. НОВІ ПІДХОДИ ДО ВИРІШЕННЯ КОНЦЕПТУАЛЬНИХ
ПРОБЛЕМ ОПОДАТКУВАННЯ ТА ПОБУДОВИ РАЦІОНАЛЬНОЇ
ПОДАТКОВОЇ СИСТЕМИ………………………………………………………………….
3.1. Ефективність податкових інновацій…………………………………………………….
3.2. Можливість характеристики будь-якого податку за допомогою
загальненої класифікації податків…………………………………………………………….
3.3. Оцінка загального податкового навантаження для світового рівня…………………..
3.4. Складові та оцінка загального податкового навантаження для макрорівня……
3.5. Оцінка загального податкового навантаження для мезорівня…................................
3.6 Оцінка податкового навантаження для макрорівня………………………………….
3.7. Оцінка податкового навантаження для особистого рівня…………………………...
3.8. Встановлення тотожності фінансових та економічних процесів...............................
3.9. Поєднання принципу розкладності та квотативності податку при
побудові податкової системи України…………………………………………………….
ВИСНОВКИ…………………………………………………………………………………
СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ…………………………………………………..




ВСТУП



У працях провідних українських фінансистів завважується той факт, що у фінансистів в Україні ще не сформовано податкової системи, яка б дала змогу проводити ефективну політику державних видатків і водночас була б дієвим інструментом реалізації економічної політики, спрямованої на забезпечення сталого економічного зростання.
Саме тому теоретичні розробки, які могли б дати відповіді на запитання сутності оподаткування, його зв’язку із іншими економічними процесами, загального розміру відсотку одержавлення власності платників на користь держави, умов запровадження різних податків, підґрунтя оподаткування, поділу податків на прямі та опосередковані, спільного та відмінного між податками та платежами, механізму впливу прямих та непрямих податків на доходи платників, адміністрування непрямих податків, оптимальної податкової системи є доцільними та актуальними.
У зв’язку із щільним зв’язком всіх економічних процесів як в теорії, так і на практиці, виявляється неможливим вирішення питань з оподаткування без вирішення загальних проблем економічної теорії, економетрії, метрології. Дійсно, при вирішенні проблем зв’язку податків із цінами та інвестиціями необхідно було давати власне трактування вказаних категорій у зв’язку із відсутністю одностайності щодо таких трактувань в економічній теорії.
Дослідження сутності доданої вартості щільно пов’язано із проблематикою структури капіталу, теоріями трудової вартості та граничної корисності, сутності капіталу. Тому для характеристики доданої вартості ми спробували трактувати сутність капіталу та його складових також у зв’язку із відсутністю одностайності щодо таких трактувань в економічній теорії.
Саме тому теоретичне дослідження, яке вирішує концептуальні проблеми з оподаткування та економічної теорії є актуальним.
У світовій фінансовій літературі є значні розробки з оподаткування. Ці розробки містяться у працях відомих фінансистів та економістів: Ф. Кене, Д.Р. Мак-Кулоха, Й. Юсті, К.Г. Рау, М. Тургенєва, В. Лебедєва, М. Алексеєнко, С. Іловайського, І.І. Янжула, І.Х. Озєрова, В.М. Твердохлєбова.
З-поміж сучасних учених слід відзначити праці з питань оподаткування П. Годме, В.Л. Андрущенко, О.Д. Василика, Н.І. Костіної, І.О. Лютого, О.Д. Данілова, С.А. Буковинського, В.І. Кравченка, О.П. Кириленко, В. Дедекаєва, Т. Вовк, О. Водяннікова, І. Коноваленко, Л.М. Демиденко, Ю.Б. Іванова, А.І. Крисоватого, О.М. Десятнюк, Н.В. Нечай, В.М. Опаріна, В.М. Пушкарьової, В.І. Чиж, Т.М. Чернякової, О.В. Бондаренко.
Об’єктом дослідження є податкове регулювання, яке встановлює основні правила та принципи оподаткування.
Предметом дослідження є основні елементи податкового регулювання, їх взаємозв’язки, спільне та відмінне між ними.
Дослідження проводилося з використанням методу діалектичного пізнання розвитку та функціонування системи оподаткування. Теоретичні засади досліджуваних процесів виведено на основі аналізу фундаментальних положень сучасної економічної, фінансової, податкової науки.
Тенденції і особливості процесів оподаткування виявлено за допомогою логічного аналізу даних, абстрактного і конкретного методів, історичного дослідження, статистичних методів, аналізу, синтезу, спостереження, узагальнення. При дослідження використовувалися законодавчі акти України, нормативні документи, монографії, підручники, планові та звітні дані податкових органів. Результатом дисертаційного дослідження стало вирішення наукового завдання – упорядкування елементів податкової системи держави.



РОЗДІЛ 1
ТЕОРЕТИЧНІ ОСНОВИ ОПОДАТКУВАННЯ



1.1. Актуальність проблем оподаткування
Перед людством часто виникало питання щодо суті податків, їх видів, обгрунтованості їх розміру, можливості їх збільшення, зменшення або відміни. При тому, що людство існує вже давно, але до цих пір залишається проблемою трактування суті податків і їх обгрунтованого розміру, вдосконалення податкової системи як в учбовій літературі так і на практиці.
При тому, що оподаткування використовують в багатьох країнах, чіткої і систематизованої теорії філософії оподаткування в сучасних українських підручниках по оподаткуванню не існує: „отже, можна констатуваті, що податки як системне явіще досі на належному рівні ще не досліджено” [120, с. 57]. У наявності числені посилання на характеристику даного явища, які ми і вважаємо необхідними систематизувати для того, щоб процеси оподаткування в Україні в майбутньому не були проблемою і носили більш розумний характер.
Так, проблеми можна вирішувати, і наявні проблеми в податках ми вважаємо також можливо вирішити. При вирішенні цих проблем можна буде вносити відповідні корективи до життя, як в теорію, так і в практику. Яким чином ми можемо здійснити ці рішення, переслідуючи мету досягнення зняття суперечностей, проблем і складнощів в оподаткуванні і взагалі в економіці, тобто як ми досягнемо інноваційних ефектів? Яким чином може досягатися такий ефект в оподаткуванні? Як відомо із філософії і психології, інновації – це перш за все зняття існуючих суперечностей.
Таким чином при знятті смислових, концептуальних проблем в оподаткуванні, на наявність яких указують і економісти, і юристи (останнім із-за незрозумілості концептуальних положень, наприклад, із ПДВ, доводиться в своїх судових рішеннях приводити власні трактування суті ПДВ і меж його застосування), ми зможемо досягти ефектів від реалізації інновацій хоч би науково-технічних, які зазвичай виражаються в таких показниках як новизна, простота, корисність, естетичність, компактність; не кажучи вже про ефекти економічні, фінансові, ресурсні, соціальні та екологічні, вимірюванню яких присвячуватимуться наші інші роботи.
Можна стверджувати, що тільки при раціональному підході до податкової системи, зусиль, що додаються до цього, ми зможемо вирішити існуючі проблеми, а не працюючи над цими проблемами, над собою, ми можемо побудувати нераціональну систему, обтяжливу і т. д., і цілком вірними будуть твердження, що кожен народ заслуговує того правителя, якого він заслуговує, і кожен народ заслуговує таку податкову систему, яку він заслуговує. Тобто від зусиль всіх і кожного, від світогляду всіх і кожного, навіть найслабкішого члена суспільства залежить в суспільстві багато що і вірним залишається вираз: „Ви не сильніше ніж найслабкіша Ваша ланка”.
Дійсно, в оподаткуванні закумульовано достатньо багато труднощів і суперечностей. Проблемою є визначення суті податку. Тут ми можемо запитати себе, чому пройшло стільки століть, стільки роздумів було і зусиль, а системно податки не розглянуті? Не вистачало часу? Не є це питання важливим? Напевно і сили вистачало, і питання було важливим.
Ми вважаємо, що знання в ноосфері про суть, види і розміри податків в суспільстві існує, але по певних законах буття до цього знання необхідно залучатися новими зусиллями, і не тільки приватними, особистими, але і колективними. Тут буде доречним твердження, що „Ніщо не нове під сонцем”. Отже позначимо основні проблеми в оподаткуванні, які описані провідними фінансистами і економістами.
Про те, що податкова система в Україні нераціональна, існує безліч зауважень українських учених. Так, А. Крисоватий відзначає, що існує «внутрішня неузгодженість складових цілісної системі податковіх правовідносин», «нестабільність правового регулювання податковіх відносин, складність адміністрування податків та податковіх платежів, порушення принципів економічної, соціальної справедливості та рівномірності податкового навантаження» [75].
Учений В.П. Вишневский вважає, що „багато хто можуть погодитися, що податкова політика державі повинна буті науково обгрунтованою, тобто виходити з вірогідних, підтверджених логічно та емпірично відомостей, які б дозволяли адекватно опісуваті суспільні процеси та прогнозувати їх розвиток” [32, с. 4].
Проте, по зауваженню І.Г. Шевченко: «На думку А. Сміта, ринок не слідує логіці. Він слідує таємничим приливам і відливам масової психології» [181], тобто психологія була і є в товариствах різних людей різна, як і їх знання про навколишній світ, що і приводило і приводить до разних, у тому числі і неприпустимих видів оподаткування інших осіб.
Проблемою етики оподаткування ми визнаємо той процес, при якому для мети забезпечення максимального рівня податкових надходжень уряд не зупиняється перед використанням множинного оподаткування, при якому порушуючи закони природи, логіки, моральності, на одне джерело оподаткування – дохід громадян починають претендувати різні види податків без прорахованої ієрархії стягування – всі вони за українським законодавством в рівній мірі претендують на вказане джерело – доходи, при тому, що і в теорії оподаткування, і в зарубіжній практиці, використовується принцип підлеглості: одні податки визнаються основними, а інші – допоміжними, причому мета останніх – донабрати до бюджету суми, не зібрані основними податками.
Так, щодо зарубіжної практики, А.І. Крисоватий відзначає, що податкова політика України поєднала у собі принципи двох податкових систем, найбільш характерних для світової практики, – європейської і американської. Якщо в європейській системі переважає обкладення обороту у формі податку на додану вартість, то в американській – прибутковий принцип обкладення. Складність, можна сказати неправомірність вітчизняної податкової політики визначена еклектичним поєднанням двох позначених систем без виділення основної ведучої і другорядної допоміжної.
Вчений В. Дедекаєв відзначає, що „за роки незалежності України основні засади її податкової політики розроблялися не ДПА, а іншими міністерствами і відомствами, зокрема МФУ, Комітетами ВРУ, як правило без опори на відповідні теоретичні концепції та без узагальнення досвіду оподаткування передовіх країн світу. Тому недосконалість податкової ситсемі стала одним із чинників економічної кризи України” [44, с. 144].
Задамося питанням: „Чому ж все-таки актуально вирішувати проблеми оподаткування?” Тому що вказані проблеми в оподаткуванні породжують інші проблеми у всіх галузях людського життя. І при вирішенні проблем оподаткування може бути вирішений комплекс проблем.
Отже, порушення в оподаткуванні можуть привести до порушення загальної економічної гармонії в державі з різними тяжкими, часто не виправними наслідками. Основний механізм такого розладу ми можемо описати таким чином:
1. Можливо, що первинний відтік ресурсів з промисловості відбувся із-за наявності нераціональною, не відповідною гармонійним законам розвитку суспільства, структури команд на виробництво; суспільство «втомилося» від енергетики, космосу, хімії, воно перемкнулося на торгівлю і сільське господарство і інше.
2. Проте, як описано у Тімофєєва: „спад віробніцтва та зменшення надходжень до бюджету з достатньо очевидною закономірністю підвищило податковій „тиск” і сформувало оподаткування переважно фіскальної спрямованості”.
3. „Високим є також його інфляційний вплів. У доходах бюджету більше 50 % надходжень становлять податки і платежі, які безпосередньо підвищують собівартість продукції та ціну її реалізації. Інфляційноутворюючим є також встановлення ПДВ на реалізацію засобів віробніцтва”.
4. „Особливо негативно інфляційноутворююча функція ПДВ виявляє собі в цінах на енергоресурси та сировіну. У зв’язку з їх широким повторнім обліком за технологічними переробкамі у сфері віробніцтва помітно підвищується обсяг грошової маси при незмінності її товарного еквіваленту” [129, с. 153].
Посилене оподаткування ми бачимо не тільки з боку держави, але і з боку власників підприємств, які у свою чергу компенсують свої витрати за рахунок найманої праці працівників, яка повністю ними не оплачується за старим принципом, який використовують наймачі з давніх часів: «Наймали до телят, а роби що велять» під різними видами і приводами.
Так, якщо раніше суми забиралися в користь монархії, що здійснювала певні функції, то в подальшому податки стали збиратися на користь буржуазії, що прийшла до влади. І не можна сказати що вона у свою чергу стала проявляти помірність в даних процесах. Маючи важелі впливу, промисловці змогли добитися такого положення, при якому їх дії всіляко заохочувалися, а частка їх оподаткування могла переноситися на споживачів їх продукції.
В результаті такого стану речей, по зауваженню К. Маркса і Н.Ф. Даніельсона виникає проблема реалізації суспільного продукту. Так, невідповідність нарощуваного в гонитві за прибутком об’єму виробництва і звуженої (зокрема в результаті неправомірного оподаткування) бази споживання породжує в капіталістичному суспільстві накопичення надмірних продуктів і недовикористаних продуктивних сил. Вузькість внутрішнього ринку збуту (обмеженість купівельної спроможності маси робочого населення) штовхає підприємців до необхідності виходу на зовнішній ринок, щоб реалізувати всю масу додаткової вартості [130, с. 55, 56].
Що стосується даного процесу в США, то формуючи американську політичну систему, її засновники виходили з того, що правителі і політична влада є головним ворогом індивідуальної свободи і рівності. Вони не передбачали, що в суспільстві може виникнути така концентрація приватної могутності і влади, яка буде не меншою загрозою індивідуальній свободі і рівності, ніж правителі.
Ми можемо припустити, що народ, що приходить до правильного світобачення, повинен очевидно володіти незначним оподаткуванням, в ньому повинне бути розвинене самооподаткування. А народ з помилковим світобаченням і мисленням, мабуть вибудовує на своїй території громіздкі і неефективні економічні відносини, зокрема податкові.
При позитивних тенденціях, що намітилися, в оподаткуванні необхідно відзначити всі негативні моменти, що залишили про себе несприятливу пам’ять народну:
1. Різке скорочення чисельності населення в Україні.
2. Збільшення бездомних людей і найголовніше поява як після громадянської війни дітей-безпритульників.
3. Неоновлення в належному розмірі після застарівання основних засобів в державі, що приводить до аварій і підвищеної небезпеки функціонування цих основних засобів.
4. Постійне недоїдання і недосипання основної частини суспільства призводить до зниження їх працездатності, репродуктивної функції, і зокрема слабшає здатність таких членів суспільства створювати навколо себе щасливе, спокійне і безаварійне навколишнє середовище.
5. Недоотримання необхідних елементів живлення, одягу, інформації, захисту, приводить у тому числі і до законного природного бажання людей отримати їм необхідне в необхідному розмірі шляхом забирання своїх як вони розуміють засобів у власників підприємств і у держави.
6. Порушення юридичних законів «неправедної» системи призводить до того, що люди, створені з розумом і нормальними здоровими бажаннями можуть опинитися у виправній системі, яка вимагає від держави значних засобів, виправдовує багато жорстокостей і несправедливості, приниження людської гідності, призводить до психічних розладів і наглядачів і ув’язнених, що є неприпустимим.
Вирішенню проблем в оподаткуванні може слугувати дотримання правових норм, основних прав і свобод громадян, які закріплені в основному законі України – Конституції.
Свого часу вчені О.Д. Василик і К.В. Павлюк відзначали, що за Конституцією України (ст. 92) система оподаткування, податки і збори встановлюються тільки законодавством України. Все це вимагає приведення всього податкового законодавства відповідно до Конституції України і одночасно створює основи для удосконалення системи оподаткування. Вони відзначали, що податкова система України виявилася неадекватною в умовах перехідної економіки, створила значні податкові навантаження на суб’єктів господарювання, привела до невиправданого вилучення оборотних коштів підприємств, виникнення додаткової потреби в кредитних ресурсах.
Значними ними визнані деформації і нестабільність в ставках, визначенні бази і періодів оподаткування. Негативно вплинули на результати господарської діяльності підприємницьких структур значні нарахування на фонд оплати праці. Надмірна кількість податкових пільг зумовила необгрунтований перерозподіл ВВП, створило неоднакові економічні умови для господарювання. Все це призвело до виникнення значного неофіційного сектора економіки, ухилень від оподаткування, створення податкової заборгованості.
Це обумовлює ретельного вивчення Конституції та її застосування, в тому числі в частині оподаткування. Згідно із ст. 8 Конституції в Україні діє принцип верховенства права. Конституція України має найвищу юридичну силу. Закони та інші нормативно-правові акти приймаються на основі конституції України і повинні відповідати їй. Це вимагає приведення всього податкового законодавства відповідно до Конституції України і одночасно створює основи для удосконалення системи оподаткування.
Основними положеннями Конституції, які торкаються оподаткування, наступні. Згідно із ст. 13 земля, її надра, атмосферне повітря, водні та інші природні ресурси, які знаходяться в межах території України, природні ресурси її континентального шельфу, виключної (морської) економічної зони є об’єктами права власності Українського народу. Від імені Українського народу права власника здійснюють органи державної влади та органи місцевого самоврядування в межах, визначених Конституцією.
Кожний громадянин має право користуватися природними об’єктами права власності народу відповідно до Закону.
Згідно із ст. 41 примусове відчуження об’єктів права приватної власності може бути застосоване лише як виняток з мотивів суспільної необхідності, на підставі і в порядку, встановлених законом, та за умови попереднього і повного відшкодування їх вартості. Примусове відчуження таких об’єктів з наступним повним відшкодуванням їх вартості допускається лише в умовах воєнного чи надзвичайного стану.
Конфіскація майна може бути застосована виключно за рішенням суду у випадках, обсязі та порядку, встановлених законом.
Згідно із ст. 43 кожен має право на працю, що включає можливість заробляти собі на життя працею, яку він вільно обирає або на яку вільно погоджується.
Використання примусової праці забороняється.
Згідно із ст. 46 громадяни мають право на соціальний захист, що включає право на забезпечення їх у разі повної, часткової або тимчасової втрати працездатності, втрати годувальника, безробіття з незалежних від них обставин, а також у старості та в інших випадках, передбачених законом.
Це право гарантується загальнообов’язковим державним соціальним страхуваннмя за рахунок страхових внесків громадян, підприємств, установ і організацій, а також бюджетних та інших джерел соціального забезпечення; створенням мережі державних, комунальних, приватних закладів для догляду за непрацездатними.
Згідно із ст. 48 кожен має право на достатній життєвий рівень для себе і своєї сім’ї, що включає достатнє харчування, одяг, житло.
Згідно із ст. 65 захист Вітчизни, незалежності та територіальної цілісності України, шанування її державних символів є обов’язком громадян України. Громадяни відбувають військову службу відповідно до Закону.
Згідно із ст. 67 кожен зобов’язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Усі громадяни щорічно подають до податкових інспекцій за місцем проживання декларації про свій майновий стан та доходи за минулий рік у порядку, встановленому законом.
Згідно із ст. 74 референдум не допускається щодо законопроектів з питань податків, бюджету та амністії.
Згідно із ст. 85 до повноважень Верховної Ради України належить:
4) затвердження Державного бюджету України та внесення змін до нього; контроль за виконанням Державного бюджету України, прийняття рішення щодо звіту про його виконання;
Виключно законами України встановлюються:
1) Державний бюджет України і бюджетна система України; система оподаткування, податки і збори; засади створення і функціонування фінансового, грошового, кредитного та інвестиційного ринків; статус національної валюти і т. д.
Згідно із ст. 116 Кабінет Міністрів України:
3) забезпечує проведення фінансової, цінової, інвестиційної та податкової політики; політики у сферах праці й занятості населення, соціального захисту, освіти, науки і культури, охорони природи, екологічної безпеки і природокористування;
6) розробляє проект закону про Державний бюджет України і забезпечує виконання затвердженого Верховною Радою України Державного бюджету України, подає Верховній Раді України звіт про його виконання.
Згідно із ст. 138 до відання Автономної Республіки Крим належать:
4) розроблення, затвердження та виконання бюджету Автономної Республіки Крим на сонові єдиної податкової і бюджетної політики України.
Згідно із ст. 142 матеріальною і фінансовою основою місцевого самоврядування є рухоме і нерухоме майно, доходи місцевих бюджетів, інші кошти, земля, природні ресурси, що є у власності територіальних громад сіл, селищ, міст, районів у містах, а також об’єкти їхньої спільної власності, що перебувають в управлінні районних і обласних рад…Держава бере участь у формуванні доходів бюджетів місцевого самоврядування, фінансово підтримує місцеве самоврядування, що виникли внаслідок рішень органів державної влади, компенсуються державою.
Згідно із ст. 143 територіальні громади села, селища, міста безпосередньо або через утворювані ними органи місцевого самоврядування управляють майном, що є в комунальній власності; затверджують програми соціально-економічного та культурного розвитку і контролюють їх виконання; затверджують бюджети відповідних адміністративно-територіальних одиниць і контролюють їх виконання; встановлюють місцеві податки і збори відповідно до закону і т. д.
Крім того, якщо у статях встановлюються права громадян, основні функції держави, то опосередковано і всі статті торкаються оподаткування, оскільки для виконання цих функцій і збираються податки і збори у державі.
На необхідність перегляду податкової системи в цілому, приведення її до спільного знаменника указують такі вчені як В. Мищенко і В. Данілішин. Введення платежів за природні ресурси в цілому не було узгоджене (і залишається зараз не узгодженим — В.Л. Ціпура) в межах системи оподаткування, тобто збільшення надходжень рентних платежів на всі рівні бюджету відбувалося в умовах збереження ставок по інших видах оподаткування.
Як вирішення проблеми, посилаючись на деяких російських учених, вони указували, що відзначаючи унікальність природно-ресурсного потенціалу Росії, академік-секретар Відділення економіки РАН Д.С. Львов указує, що «нинішня база оподаткування полегшує нашим монополістам акумулювати величезну частину неврахованого рентного доходу, його відток за кордон. В зв’язку з цим він, а також ряд інших дослідників у сфері лесо- і надрокористування доводить необхідність підвищення частки рентних платежів, що стягуються державою, і доцільність зсуву на них податкового навантаження за природокористування.
За своїм змістом це повинно означати перенесення податку, в основному, на прибуток. У загальній схемі відповідний механізм реформування податкової системи включає відмову від податків і нарахувань на фонд оплати праці, ліквідацію ПДВ, поступове підвищення майже до 100 % долі відрахування в дохід держави ренти від прородоексплуатующих галузей [92].
Автори підкреслюють, що прибуток на підприємствах України носить неправомірний характер, оскільки не компенсує ні понесених трудових витрат, ні ресурсних. За експертною оцінкою, в сировинній сфері (разом з нафтогазопереробною галуззю) в цілому зосереджено 60-70 % всього народногосподарського прибутку. У ній дуже висока рентна складова (або, інакше кажучи, рента з природних ресурсів) через низьку вартість праці і незначну частку капіталу.
При фінансово-економічних механізмах, що діють, рентна складова народногосподарського прибутку більшою мірою втрачається для держави як власника природних ресурсів. Фактично вона привласнюється, перш за все, невиробничими суб’єктами підприємницької діяльності (різними посередницькими або фінансовими фірмами). То, в якому об’ємі втрачається прибуток, видно з наступних даних, де показані показники податкового навантаження по податку на прибуток 6 основних фінансово-промислових груп України (табл. 1.1.1).
Таблиця 1.1.1
Навантаження при сплаті податку на прибуток найбільших ФПГ України

№ з/п Назва ФПГ Скоригований валовий дохід відповідно до даних декларацій на прибуток (млрд. грн) Нарахована до сплати сума податку на прибуток (млрд. грн) Податкове навантаження (%)
2006 2007 Темп росту, (%) 2006 2007 Темп росту, (%) 2006 2007 Темп росту, (%)
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11
1 Запоріжсталь 18,93 21,02 111 0,41 0,34 82,4 2,17 1,61 74,2
2 Укрпромінвест 10,2 15,69 153,8 0,14 0,14 97,8 1,34 0,85 63,4
3 Тюменська нафтова компанія 29,22 29,62 101,4 0,16 0,11 66,5 0,55 0,36 65,4
4 ЭНЕРГО 13,04 17,94 137,6 0,34 0,43 127,7 2,6 2,41 92,7
5 Інтерпайп 27,69 35,6 128,6 0,57 0,67 117,9 2,05 1,88 91,7
6 Континіум 7,67 11,79 153,7 0,01 0,02 125 0,16 0,13 81,3
… … … … … … … … … … …
13 Разом 397,92 449,13 112,9 6,33 8,03 126,8 1,59 1,79 112,6

Як видно з приведеної таблиці, представники капіталу при значних доходах показують в звітності по податку на прибуток незначні показники прибутків (1-2 %). Чим підтверджують відомий давній стан речей про те, що хто не захоче платити, то не заплатить податку ніколи, навіть при наявних коштах. І що зазвичай такими неплатниками є представники торгового класу, до якого також приєднуються виробники, а основний тягар податків несуть фізичні особи, які, по-перше, не доотримують своїх заробітків від працедавців, і по-друге, після перекладення на них через ціновий механізм податків, спочатку сплачених їх працедавцями, залишаються з незначними сумами своїх доходів.
Такий стан речей, як ми вже відзначили, має місце з давніх пір. Як відомо з історії фінансової думки, відомий філософ Джон Локк (1632-1704) побудував теорію податків, по якій замість різноманітності в податках пропонував мати один податок, — поземельний. Він вважав, що якщо власники землі заплатять один податок — це буде для них же краще, ніж ще платитиме купець, який ніколи не не понесе на собі податку за свій товар, а додасть його до ціни товару і перекладе знову ж на власника землі; його ідеї близькі до ідеї фізіократів, їх ідеї єдиного податку, з тією різницею, що фізіократи будували свій єдиний податок на винятковій продуктивності землі, а не на факті кінцевого перекладення всіх податків на землю [82].
Про необхідність систематизації, впорядкування, полегшення оподаткування указували і указують не тільки економісти, але і представники інших професій. Описував в одному з своїх листів податкове мучительство в Парижі 30-х років О.І. Купрін, що і немає дня, щоб не були з ранку до вечора зайняті або клопотом про carte d’identite (посвідчення особи), або квапним внеском податків: податків прямих, косих, додаткових, пооконних, потрубних, породинних, прибуткових, прожиткових, квартирних...потім - за всі чотири румби, за те, що ви брали ванну частіше, ніж раз на рік, і за кількість штанів і підштаників... руки робляться свинцевими; і перо випадає з рук.
Автор, який цитував О.І. Купріна, указує на можливість існування суспільства без податків, якщо не вважати податками виконання виробничих завдань в суспільстві і в книзі 1961 року описував, що на той час в СРСР в райфінвідділах не існувало податкового сектора, що давно немає такого, так само як немає більше у нас фінансових і податкових інспекторів, що є сектор держдоходів. У райфінвідділах займалися за зауваженням цього автора не юридичним оформленням справ, а економікою, турботою про торгівлю, заміну асортименту продукції, аналізом заводського балансу, переводом промисловості на природне газове паливо. Автор указував, що значний об’єм податків за радянських часів був властивий під час війни, відновлення господарства. У періоди економічного підйому податки скоротилися, услід за скороченням Радянської Армії і солдати залишають казарми і, отримавши добре напуття своїх командирів, цілими підрозділами їдуть на схід, щоб працювати, будувати, поповнювати велику армію вільної праці.
Дослідники Коваленко Г.М. та Іванова М.О. вважають, що у діючій системі оподаткування України існують також такі негативні явища як неузгодженість і протиріччя окремих норм податкових законів, а також відсутність стабільності в податковому законодавстві. Україна повернулася до старих часів податкових рознарядок.
Із посиланням на доручення прем’єр-міністра від 21.03.2008 р. «Про заходи із забезпечення безумовного виконання дохідної частини Державного бюджету України за платежами, контроль за виконанням яких покладено на ДПА України» Державна податкова адміністрація України у своєму наказі від 4 липня 2008 року № 444 встановила завдання щодо середньогалузевого рівня податкової віддачі (співвідношення податку на прибуток і валового доходу). По суті це необхідний мінімум, який треба зібрати неважливо як.
Співвідношення податку на прибуток і валового доходу (тобто фактично виручки) для різних галузей визначено різне. Від пошти і зв’язку воно складає 6,72 % (для порівняння: від роздрібної торгівлі – 0,85 %, від оптової торгівлі – 0,9, від будівельників – 1,6, від готелів і ресторанів – 1,9). Такою є негласна ставка негласного податку з обороту.
Що означає вказаний рівень податкової віддачі для пошти? Це означає, що для того, щоб податок на прибуток на УДППЗ «Укрпошта» сягнув 6,72 % від виручки, взятої без ПДВ, сам прибуток має бути вчетверо більшим, тобто становити 26,88 % від тієї ж виручки (тоді податок, який дорівнює 25 % від прибутку, і вийде на необхідний мінімум). Проте для досягнення питомої ваги прибутку у виручці 26,88 % рентабельність повинна дорівнювати 26,88 / (100-26,88) * 100 % = 36,8 %.Однак у 2006 році цей показник для Укрпошти дорівнював 0,9 %, у 2007 році – 0,6 %.
Як і вище розглянуті автори, ми дотримуємося тієї позиції, що податкова система повинна бути уніфікованою, податки в податковій системі повинні знаходиться не автономно, а в строгій підпорядкованості один з іншим. Вказану проблему уніфікації і приведення до спільного знаменника ми пропонуємо вирішити через уточнення суті податків, зокрема акцизів, уніфікацію і систематизацію стягування акцизів, суть, причини введення, розвиток і нинішній стан яких ми покажемо нижче.

1.2. Сутність та ознаки податків
На нашу думку, в основі слова «податки» лежить слово «давати», і під податками можна розуміти будь-які віддавання одних осіб іншим, яке по суті є відокремленням вартостей за певними дозволами від різних осіб (утворень, держав) на користь певної особи (в т. ч. держави).
Вчений В.П. Вишневський широко характеризує податкову систему не тільки як сукупність податкових законів, але і як інститут, який включає специфічний соціальний прошарок фінансових фахівців; правила і традиції бухгалтерського обліку; створені державою фіскальні і фінансові установи; формальні і неформальні процедури, пов’язані з обчисленням, сплатою і розподілом визначених законодавством обов’язкових платежів.
Положення цього ж автора услід за Дж.М. Кейнсом можуть привести до розуміння важкого знаходження вирішення проблем, які виникають на практиці, теж до податків, оскільки в чомусь тягарем може з’явиться для певного співтовариства авторитет, знання вчених попередніх часів: „практики, які вважають собі цілковито непідвладними інтелектуальним впливам, звичайно є рабами якого-небудь економіста мінулого” [32, с. 5, 6].
Більш того, в широкому філософському сенсі слова податками, тягарем для виконавців також є всі накази всіх видів влади, начальників виробництв і установ і т.д. Так що навіть вироблюваний в країні ВВП по певних інструкціях самі ці документи, і закони, традиції життя і виробництва можна і необхідно розглядати як оподаткування громадян, що проживають в державі.
Ми вже зауважували, що функції, діяльність, визначені в Конституції, опосередковано впливають на оподаткування, оскільки для цих функцій необхідно збирати кошти. Однак і напряму ми можемо визнати функції та завдання податками, якщо хочемо побачити, що є завданням на виконання для певних осіб, що саме їх обтяжує, вимагає здійснювати для їх процесів відтворення. Якщо ми проаналізуємо на основі даних рішень обласної ради структуру витрат за функціональною ознакою, то ми отримуємо рівень завдань по області, який необхідно виконати і який лягає певним тягарем на її представників, у такому разі вказані витрати можна розглядати як „податкові” завдання для області, які задають об’єми виробництва по ній, в табл. 1.2.1.
Таблиця 1.2.1
Співвідношення податків бюджету по функціональній класифікації за плановими даними витрат за 2008 рік []
«Податки бюджету» по функціональній класифікації витрат Разом за 2008 рік, тис. грн. Частка у всіх доходах %
1. Податки на державне управління
2. Податки на освіту
3. Податки на охорону здоров’я
4. Податки на соціальний захист і соціальне забезпечення
5. Податки на житлово-комунальне господарство
6. Податки на культуру і мистецтво
7. Податки на засоби масової інформації
8. Податки на фізичну культуру і спорт
9. Податки на будівництво
10. Податки на сільське і лісове господарство, рибне господарство і рибальство
11. Податки на транспорт, дорожнє господарство, зв’язок, телекомунікації і інформатику
12. Податки на інші послуги, пов’язані з економічною діяльністю
13. Податки на попередження і ліквідацію надзвичайних ситуацій і наслідків стихійних лих
14. Податки на охорону навколишнього природного середовища і ядерну безпеку
15. Податки на створення державних цільових фондів
16. Податки на витрати, не віднесені до основних групп
Разом податків без трансфертів
17. Податки на вирівнювання фінансової забезпеченості місцевих бюджетів
18. Податки на субвенції 10 014,565
189 516,920
402 373,188

222 598,515
673,000
42 215,470
3 295,428
30 267,624
40 060,709

3 890,000

29 324,367

140,400

1 750,438

568,000

25 500,000

71 053,597
1 073 242,221

34 519,0
1 047 168,1 0,49
9,21
19,56

10,82
0,03
2,05
0,16
1,47
1,95

0,19

1,43

0,007

0,09

0,03

1,24

3,45
52,16

1,68
50,9
Всього податків 2 057 475,460 100,0
На основі даних табл. 1.2.1 ми бачимо, що «планові накази» на оподаткування, які оформлялися через обласний бюджет, розписувалися для виконання трудової діяльності за освітою (9,21 % від загального об’єму фінансування); охороні здоров’я (19,56 %); соціальному захисту і соціальному забезпеченню (10,82 %); культурі і мистецтву (2,05 %) і т.д.
Саме при такому розширеному розумінні податків можна буде правильно розуміти наступні здавалося б суперечливі твердження: „Однако не всі держави використовують податки як джерело доходів свого бюджету. Наприклад, Об’єднані Арабські Емірати, Андорра і ряд інших держав податків не мають” [137, с. 102], «андорці не платять майже ніяких податків» [4] (це можна розуміти, що Андорра перейшла на тарифний метод стягування податків, тобто їх реалізований ВВП і є для Андорри податком – вони його повинні виробити; а отримання оплати за продукцію за тарифом – компенсація податку, при визнанні потрібності робіт і послуг від інших осіб), окрім таких як «податки на фінансові організації, опалювання і імпорт складають невелику частину державних доходів» (те, що ми власне і розуміємо як податки – обов’язкові платежі) [4].
Саме розширене розуміння податків як елементів загальних обмінних процесів у суспільстві дає можливість пояснити широке розмаїття значень слова податки, яке ми можемо спостерігати. Дійсно, крім загальнопоширеного визначення податків як обов’язкових платежів на користь держави чи місцевих органів влади ми зустрічаємо у спеціальній літературі багато інших визначень та смислів щодо податків. Наприклад, в англійській мові слово tax означає «податок», «збір», «мито», «обкладання». В американській англійській мові слово tax має значення «розмір рахунку», «членські внески», «назначати або питати ціну». Також слово tax означає таксувати, визначати або встановлювати розмір (штрафу, витрат, збитків).
У нашому подальшому дослідженні ми будемо при поясненні певних процесів зауважувати, у якому значенні застосовується слово «податки»: у широкому чи вузькому. Користуються вузьким значенням слова «податки», коли характеризують звичайно періодичну примусову, грошову участь нижчестоящих структур у витратах вищестоящих.
Саме розширене розуміння податків як елементів загальних обмінних процесів у суспільстві дає можливість бачити податками фінанси, ціни, гроші, інвестиції, бюджет, відсотки, пенсії та інші економічні категорії, які розглянемо детально нижче.
Після досліду основних економічних категорій, в т. ч. і податків, можна стверджувати, що всі вони характеризують загальноекономічні обмінні процеси і те, що звичайна економічна теорія та практика обмежує використання певних слів та категорій до певних видів обміну. Розглянемо основні терміни, через які вчені позначають податки.
При вивченні податків можна зустрітися у текстах із багатьма іноземними юридичним конструкціями та визначеннями, які у вітчизняній літературі або слабко висвітлені, або мають багато різних трактувань, що потребує від дослідника додаткових довідок щодо досліджуваних понять.
Наприклад, в описі життя Франків знаходять, що у них було багато відбутків, пов’язаних із землею, і характер середньовічної держави був патримоніальний: завойовник вважав себе власником всієї здобутої землі і влада його вважалася наслідком його поземельних прав. Звідси і виникнення феодалізму, так як при незначній рухомій власності і нестачі грошей, государі, і взагалі землевласники не могли розраховуватися за службу та послуги їм необхідні інакше, як наданням службовому стану земель у користування [82, с. 40].
Знаходимо, що слово «феод» походить від пізньолатинського feodum, feudum, яке у французькій мові мало еквівалент «ф’єф» (франц. fief), у англійців це було слово «фі» (від англ. fee), у німецькій мові це було слово «лен» (нім. Lehn). Слово «феод» у країнах Західної Європи у середні віки означало земельне володіння або фіксований дохід (у грошах або натурі), надані сюзереном своєму васалові.
Другу частину фінансових коштів складали мита (рос. пошлины), казенні промисли (регалії), акцизи і т. п. доходи. Джерела ці були незначні, але і потреб у підданих у державних послугах було небагато. Основна мета і потреба – зовнішній захист. З часом землеволодіння зосереджується у руках меншості, яка отримує вплив у суспільних справах. Більшість народу зубожіє і стає неспроможним нести дарову службу. Внаслідок цього збіднілі вільні люди стали поступати у свиту і службу государів та багатих васалів, отримували від них у пожиттєве користування землі (beneficia) і становилися таким чином у залежні відносини.
Коментар до слів «пошлина» та «акциз» знаходимо наступний. Слово «пошлины» пов’язано із від давньоруським словом «пошлый» і означає, що щось було започатковано дуже давно і з тих пір існує. Аналогічна трансформація відбулася і з англійським словом custom, яке зараз означає мито, а колись означало звичай. Можливо, що для того, щоб зробити чужака певної місцевості більш вразливим та слухняним, при перетині відомих границь у нього забирали у вигляді мита кошти.
Слово «акциз» позичене у Петровську епоху із французької мови, походить від французького слова accise «непрямий податок», йде від латинського слова accisum «надрублене, насічка» (на якій контролювали сплату податків), від дієслова accidere «надрубати, засікати», форми від caedere «бити, секти, рубити». Мною припускається, що у такому випадку по суті кожний податок можна вважати акцизом у широкому смислі слова, оскільки кожним податком відсікається певна частка із певної форми власності до державної чи комунальної.
Те, чим володів король як землевласник, отримало назву dominium або dominium principis – домени. А все що він отримував як представник господарського спілкування (наприклад за судочинство, надання ресурсів у користування), - не як землевласник, а як король, - названо було regalia (від лат. rex – король), - королівські права або належності.
Крім доменів та регалій король міг отримувати особливим чином кошти, як допомогу з місць - «субсидії», коли «за королем було визнано право вимагати грошових внесків для державних цілей; але разом із тим визнавалося і право станів давати силу цієї вимозі виявленням своєї згоди» [82, с. 45-46]. Дослівно слово «субсидія» означає, що хтось знаходиться, сидить нижче іншої особи (sub «під» та sidere «сидіти нижче»).
Значення, яке закріпилося за даним словом у середні віки – це допомога знизу догори, від станів до короля. Дивовижно, але у сучасному житті слово «субсидія» набуло зовсім протилежного значення, коли під субсидією розуміють допомогу згори донизу, від уряду до населення чи підприємств.
Ознаки податків звичайно виводять при розмежуванні видів вилучень у бюджети. Наприклад, М.П. Кучерявенко виділяв ознаки податку наступним чином:
1. Це вид платежу, закріплений актом органу державної влади.
2. Ознака індивідуальної безоплатності або одностороннього характеру його встановлення.
3. Нецільовий характер податкового платежу.
4. Безумовний характер податку.
5. Платіж поступає у бюджет відповідного рівня або цільового фонду.
6. Обов’язковий характер платежу.
7. Безповоротній характер платежу.
8. Платіж у грошовій формі [78, С. 33-40].
Однак він же при кожній вказаній характеристиці вказував і на існуючі заперечення чи виключення із даних характеристик, що на нашу думку вказує на більш широкі ознаки та характеристики податків, ніж ним встановлюють, що покажемо у таблиці 1.2.2.
Таблиця 1.2.2
Ознаки податків бажані та можливі
Бажані прояви податків Можливі прояви податків
1. Це вид платежу, закріплений актом органу державної влади. 1. У американській практиці податки – будь-які стягнення з будь-яких осіб в обмінних процесах, у тому числі при купівлі-продажу
2. Ознака індивідуальної безоплатності або одностороннього характеру його встановлення. 2. В Україні відбувається персоніфікація такої частини податкової системи як внесків на загальнообов’язкове соціальне страхування.
3. Нецільовий характер податкового платежу. 3. Цільовий характер носить певна група податків, наприклад, податок з власників транспортних засобів та механізмів, який спрямовується на дорожні роботи.
4. Безумовний характер податку. 4. Умовним характер податку може стати при розвиткові інформаційних технологій.
5. Платіж поступає у бюджет відповідного рівня або цільового фонду. 5. У ряді випадків податки вносяться не в бюджет або позабюджетний фонд, а на рахунки відповідних підприємств (дорожні організації і т. д.)
6. Обов’язковий характер платежу. 6. У світовій практиці відомі необов’язкові церковні податки.
7. Безповоротній характер платежу. 7. Зауважується, що платники можуть отримувати віддачу від внесених ними податків, у радянській науці податки розглядалися як повернений платіж.
8. Платіж у грошовій формі. 8. У деяких випадках сплата податків дозволяється і в не грошовій формі у деяких країнах, тобто це податки, які вносяться речами, послугами або роботами (у Лаосі, В’єтнамі, сільськогосподарський податок виплачується рисом). Звичайно такі явища спостерігаються при кризових явищах в економіці.

При участі одних структур у витратах інших завжди повстає проблема добровільності та примусовості такої участі і також розміру такої участі, коли необхідно встановити величину розподілу доходів між різними економічними агентами.
Проблему добровільності та примусовості стягнення податків розглядають вже багато років і до сьогодення вона майже не вирішена. Серед багатьох причин можна вказати на одну причину, яку звичайно у спеціальній літературі не розглядають. На наш погляд, низька ефективність примусового стягнення податків, наприклад в Україні, лежить глибоко у ментальності українського народу, яка знаходить відображення у негативному ставленні взагалі до завчасного формування фондів різних ресурсів.
Розглянемо вказаний феномен при страховому захисті в Україні. Починаючи з ХІІІ століття і до появи залізниці велику роль у перевезенні вантажів на далекі відстані відігравало чумацтво. Якщо під час подорожі в якогось чумака гинув віл чи ламався дерев’яний віз, то зусиллями всього гурту потерпілому купували потрібні засоби пересування, причому до попередньої сплати регулярних внесків на створення й поповнення резервного фонду вдавалися рідко. І це мало сенс. Адже перевозити гроші було безпечніше, коли вони були розосереджені по багатьох індивідуальних гаманцях. Це не заважало виконанню зобов’язань щодо відшкодування збитків [124, С. 17-18]. При переході на примусове стягнення коштів перед збирачами постає питання, яке просто вирішувалося у випадках післявипадкового збору коштів – яку величину коштів збирати з громадян держави.

1.3. Проблема величини примусових зібрань коштів
У І. Горлова розглядаються думки різних вчених щодо цього питання. Так, здорова політика визначає на це 25 проц. з доходу кожного. Або за багатством промисловості, освіти та чисельності народу величина 25-ти відсотків може бути до нескінченності різна і тому інколи недостатня для державних витрат і більше того, величина податків, яку може нести народ, або які необхідні для державного управління, є невиразною математично, можливою та корисною для всіх випадків і будь-якого часу.
Він також приводить підрахунки Моро де Жанеса про відношення державного доходу до доходів населення у відповідній табл. 1.3.1
Таблиця 1.3.1
Підрахунки Моро де Жанеса про відношення державного доходу до доходів населення
Роки Народне багатство Державний дохід Відношення
1783
1801
1821
1836 2.438.100,000 фр.
3.000.000,000 ___
8.500.000,000 ___
9.450.000,000 ___ 480.000,000 фр.
853.000,000 ___
1.400.000,000 ___
1.364.000,000 ___ 1/5 частина
1/4 ___
1/6 ___
1/9 ___

Із старовинних письменників він розглядав думку Й.Г.Г. Юсті та Бюша, який вимагав 1/10 частини від народного доходу на користь державного доходу.
Фінансист В.О. Лебедєв зауважував, що взагалі Й.Г.Г. Юсті не давав великої ролі податкам: спочатку він доводив їх суму до 1/3 народного доходу, а потім знизив до 1/6.
Фактичний приклад із історії королівських доходів та видатків Франції міністра Генріха IV Сюллі Sully (Maximilien de B;thune, baron de Rosny, duc) (1543 - 1619): «…Я довольное имел вознаграждение за попечения мои при делах государственных сборов. Откупщики поднесли Генриху сто пять десят тысяч ливров; да за продолжение соляного откупа еще на шестой год, доставляло его подарком в шестидесяти тысячах ливров. Сим дву-стам десяти тысячам ливрам учинил он следующее употребление: восемдесят четыре тысячи оставлены на покупку замка Морета, тридцать шесть на некоторые его собственные нужды, двенадцать тысяч Королеве, тридцать Герцогу Немуру, осьмнадцать Верзинею; а достальные тридцать пожалованы были мне» [56]
Про ті ж самі королівські доходи Генріха IV згадується в інших грошових одиницях у праці німецького камераліста Самуїла фон Пуфендорфа (Pufendorf, Samuel, baron von) (1632 - 1694): «Глава 5. О Галлии. Королевства Фр. положение и доходы. Напоследок каковыя французские богатства суть? Доводом есть, что доходы чина церковного, кот. две пятыя доли, и … больше пол. всея Франции содержит, миллионов (да тако реку) 104, и пять крат сто тысящек ефимков исполняти воспоминается. Король на всякий год 150 мил. Фр. золотых в сии времена приемлет. Но в прешедшее время Фр. доходы миллионов 9 или 10. За королевства же Генриха 4, миллионов 16 и лета 1639, миллионов 77 числа не превышали, вина же сицевая разности есть не едина: ибо частию от премененных денег, частию от умножившихся податей общих. Первейшия же сия вина мнится быти, яко от онаго времени, многия примеры вымышлены суть, како собирати и выдирати деньги в Франции» [28]
Вказані у тексті С. Пуфендорфа процеси росту обтяжливого оподаткування французів, інші зловживання призвели до закінчення королівського середньовіччя у Франції. За певними зауваженнями, цьому міг запобігти політичний діяч А.Р.Ж. Тюрго Turgot (Anne Robert Jacques) (1727 - 1781), реформи якого призвели до скасування 23 видів найтяжчих податків, панщини, зміни системи митних зборів, звільнення від мита торгівлі хлібом, м’ясом, вином [92, с. 42].
Він писав про податки: «Но мне не достает времени, и я вынужден кончать, хотя многое мог бы сказать о неудобствах налога на потребителей, взимание коего представляет собой постоянное посягательство на свободу граждан: приходится обыскивать их на таможнях, вторгаться в их дома для взимания налога на продукты и спиртные напитки, не говоря уже об ужасах контрабанды и о жизни людей, приносимой в жертву денежному интересу казны» [132, с. 166].

1.4 Проблема класифікації податків та податкових систем
На нашу думку, в Україні на даний момент застосовується вузьке трактування податкової системи, коли, наприклад, тарифи за комунальні послуги не включаються до її складу. Однак «розширене тлумачення складу податкової системи має значення при визначенні загального рівня оподаткування в країні. Воно важливе також з погляду зіставності податкових систем різних країн» [120, с. 30]. І ми пропонуємо розглянути і певним чином вирішити проблему розширеного трактування податкової системи.
Серед праць із фінансів та оподаткування, присвячених трактуванню податків, зборів та платежів слід назвати роботи В.М. Федосова, В.М. Опаріна, Г.О. П’ятаченко [105], А.М. Соколовської [120], М.П. Кучерявенко [78], автора цієї роботи [14] та інших.
При вирішенні проблеми розширеного трактування податків, ми пропонуємо як податки у широкому смислі слова розглядати всі доходи бюджету, навіть кредити та субсидії. Звичайно податки, збори, платежі розглядають як доходи бюджетів у наступному співвідношенні, рис. 1.4.1.
















Рис. 1.4.1 Доходи бюджетів [78, с. 26]

Вся сукупність обов’язкових платежів податкового характеру, система оподаткування може бути класифікована за декількома ознаками.
1. В залежності від компетенції органу, який вводить дію податкового платежу на відповідній території:
а) загальнодержавні – податки і збори, які встановлюються ВРУ, вводяться виключно законами України і діють на всій території держави;
б) місцеві – податки і збори, перелік яких встановлюється ВРУ, вводяться нормативними правовими актами представницьких органів місцевого самоврядування і діють на території відповідних територіальних громад.
2. В залежності від отримуючої структури:
а) податки, які надходять у Державний бюджет; б) податки, які надходять у цільові фонди; в) податки, які надходять у місцеві бюджети.
Так, не існує чіткого прив’язування загальнодержавних податків до Державного бюджету. Існує група податків, яку умовно інколи називають закріпленими податками, які будучи загальнодержавними податками, такими що повинні надходити до Державного бюджету, закріплюються на тривалий термін, на 100-% основі за місцевими бюджетами і отримуються ними. До Таких податків відносять у першу чергу податок з доходів фізичних осіб та земельний податок. Ще у 19 ст. теоретики встановили, що загальноподохідні податки повинні залишатися на місцевому рівні. Юридично податок з доходів фізичних осіб віднесено в Україні до загальнодержавних, а фактично він згідно із теоретичними розробками спрямовується на розвиток відповідних місцевостей.
3. В залежності від платника та застосовуваної до нього системи оподаткування:
а) податки з суб’єктів підприємницької діяльності (СПД) (фізичних осіб-підприємців), юридичних осіб;
б) податки з осіб, які здійснюють незалежну професійну діяльність;
в) суб’єктів діяльності без створення юридичної особи; у тому числі з резидентів, та з нерезидентів; у тому числі загальна система та спрощена система.
Класифікація платників податків за ознакою однорідності свідчить, що в українській практиці оподаткування досить багато груп платників податків, що ускладнює процес адміністрування, обліку та реєстрації платників із боку ДПАУ (рис. 1.4.2).
 













                Якщо
                ставка
                ЄП 6 %





Рис. 1.4.2. Класифікація платників податків за ознакою однорідності [95, с. 312-313, 344]
 
Відповідно до результатів дослідження спеціалістів Світового банку, Україна в загальному рейтингу з 155 країн знаходиться на 124 місці зі стимулювання ведення бізнесу. Серед негативних факторів такий рейтинг зумовлений структурою і складністю податкової системи. Так, платникам податків необхідно на рік «виділити» 2185 годин (приблизно 91 добу або 25 % всього річного часу) на взаємовідносини з податковими органами (облік, сплата податків тощо). Для порівняння, більше часу платники податків виділяють лише у Бразилії – 2600 годин. У Білорусі на такі процедури витрачають 1188 год., ОАЕ – 12, Сінгапурі – 30, Іраку – 48, Намібії – 50 годин [95, С. 314].
Комбінування основних податків із зборів за цими класифікаційними ознаками може дати нам структуру податкової системи України. Причому поділ у класифікації податків за різними елементами досить умовний. Так, акцизний збір, який віднесено на даний момент до зборів, у проекті Податкового кодексу передбачається перейменувати у акцизний податок.
Міжнародна класифікація податків та податкових платежів, яка покладена в основу звітності податкових та фінансових органів наступна.
1. Подохідні податки, податки на прибуток, податки на збільшення ринкової вартості капіталу. Дані податки утримуються з реального чи передбачуваного чистого доходу:
- з приватних осіб і домашніх господарств;
- з корпорацій та інших підприємств;
- податки на приріст ринкової вартості капіталу, отриманий або за рахунок продажу землі, або операцій з цінними паперами чи іншими активами.
До цієї групи відносяться будь-які податки на доходи від власності, землі чи нерухомого майна, які справляються на основі чистого доходу як частина подоходного податку. Але в цю групу не включаються податки на власність.
Дана категорія об’єднує податки з різними базами:
- подоходні податки;
- податки на прибуток;
- податки на доходи з азартних ігор.
2. Відрахування на соціальне страхування:
- внески працюючих за наймом;
- відрахування роботодавців;
- внески працюючих не за наймом чи непрацюючих;
- інші нероздільні відрахування на соціальне страхування.
3. Податки на фонд заробітної плати.
4. Податки на власність:
- періодичні податки на нерухоме майно;
- періодичні податки на чисту вартість майна (з населення і з корпорацій);
- податки на майно, яке передається і отримується у спадщину, податки на дарування;
- податки на фінансові операції і операції з капіталом;
- одночасну податки на власність;
- інші періодичні податки на власність.
5. Внутрішні податки на товари і послуги:
- загальні податки з продаж, податки з обігу чи податки на додану вартість;
- акцизні збори;
- прибутки фіскальних монополій;
- податки на окремі види послуг;
- податки на користування товарами або на право користування товарами чи проведення відповідних видів діяльності (ліцензії на проведення підприємницької діяльності, податки на автотранспортні засоби тощо);
- інші податки на товари і послуги.
6. Податки на міжнародну торгівлю і зовнішні операції:
- імпортні мита; - експортні мита;
- прибуток експортних чи імпортних монополій;
- прибуток від операцій з іноземною валютою;
- податки на операції з іноземною валютою;
- інші податки на міжнародну торгівлю і зовнішні операції [76, с. 25-26].
Більш цілісний підхід до сукупності податкового навантаження, який враховує податки і збори не тільки у вузькому смислі, але і в широкому, із врахуванням всіх видів плат, компенсацій, штрафів ми можемо побачити за Законом України «Про Державний бюджет» на відповідний рік і можемо додаткового структурувати вказану сукупність за трьома основними напрямками: податки за ознаками платників, платежі за державні послуги, платежі за державну власність. Якщо держава залучає до своєї діяльності коштів населення та підприємств на основі ознак населення та підприємств, таких як їх доходи, в т. ч. на їх споживання, майно, перетинання кордону, то звичайно такі стягнення характеризують через податки (1): податок на додану вартість, податок на прибуток підприємств, акцизний збір, ввізне мито; кошти від рекламодавців алкогольних напоїв і тютюнових виробів; кошти, що надходять від надання учасникам торгів забезпечення їх тендерної пропозиції; кошти, що надходять від учасника – переможця процедури закупівлі, під час укладання договору про закупівлю, забезпечення його виконання; вивізне мито; єдиний збір, який справляється у пунктах пропуску через державний кордон України; збори на обов’язкове державне пенсійне страхування, що відповідно до закону сплачуються при здійсненні безготівкових операцій з купівлі-продажу валют, торгівлі ювелірними виробами із золота (крім обручок), платини і дорогоцінного каміння та при відчуженні легкових автомобілів, з операцій купівлі-продажу нерухомого майна, з надання послуг стільникового рухомого зв’язку; надходження до Фонду соціального захисту інвалідів; збір за забруднення навколишнього природного середовища; збір за проведення гастрольних заходів; кошти на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства.
Неподатковими вважаються платежі, які держава залучає від платників на основі не їх ознак, а за ознаками своєї господарської діяльності (2) чи власності (3), хоча таке ділення є умовним і вказані платежі також можна вважати податковими, але у назві «неподаткові» держава намагається підкреслити той факт, що вона заробляє ці кошти:
2) збір за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок Державного бюджету України; плата за ліцензії на певні види господарської діяльності; кошти, отримані за вчинення консульських дій; державне мито; надходження від санкцій (штрафів, пені тощо); кошти, отримані підприємствами, установами та організаціями, що утримуються за рахунок коштів Державного бюджету України, за здані у вигляді брухту і відходів золото, платину, метали платинової групи, дорогоцінне каміння, срібло; надходження на фінансування загальнодержавних витрат на авіаційну діяльність; портовий (адміністративний) збір; рентна плата за транзитне транспортування природного газу; рентна плата за транспортування нафти та нафтопродуктів магістральними нафтопроводами та нафтопродуктопроводами; рентна плата за транзитне транспортування аміаку; виконавчий збір, що стягується державною виконавчою службою; плата за видачу, переоформлення, продовження терміну дії ліцензій на здійснення діяльності у сфері телекомунікацій та видачу копій і дублікатів таких ліцензій; плата за виділення номерного ресурсу; митні збори; надходження від державних грошових лотерей; збір у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну та теплову енергію; платежі, пов’язані з перебуванням Чорноморського флоту Російської Федерації на території України; збори а підготовку до державної реєстрації авторського права і договорів, які стосуються права автора на твір, та коштів, одержаних від продажу контрольних марок; надходження від видачі сертифікатів на експортно-імпортні операції з наркотичними засобами, психотропними речовинами і прекурсорами; власні надходження бюджетних установ, які утримуються за рахунок коштів Державного бюджету, в тому числі плата за оренду військового майна, майна Національної академії наук України і т. д.; плата за оформлення посвідчення закордонного українця; відсотки за користування пільговим довгостроковим державним кредитом, наданим молодим сім’ям та одиноким молодим громадянам на будівництво (реконструкцію) та придбання житла; платежі, що пов’язані із розвитком соціально-економічної сфери міста Севастополь; надходження від оплати витрат з інформаційно-технічного забезпечення розгляду справ у судах; реєстраційний збір за проведення державної реєстрації речових прав на нерухоме майно та їх обмежень; штрафні санкції за порушення законодавства з питань забезпечення ефективного використання енергетичних ресурсів; плата за проїзд автомобільними дорогами транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів, вагові або габаритні параметри яких перевищують нормативні.
3) збір за спеціальне водокористування; платежі за користування надрами загальнодержавного значення; рентна плата за нафту, природний газ, газовий конденсат, що видобуваються в Україні; надходження від розміщення в установах банків тимчасово вільних бюджетних коштів, які обліковуються на рахунках ДКУ; кошти від реалізації майна, конфіскованого за рішенням суду, скарбів, майна, одержаного державою в порядку спадкування чи дарування, безхазяйного майна і т. д.; частина прибутку (доходу) господарських організацій та дивіденди (дохід), нараховані на акції (частки, паї) господарських товариств, які є у державній власності; кошти від Державного підприємства «Національна атомна енергогенеруюча компанія «Енергоатом»; надходження від реалізації розброньованих матеріальних цінностей мобілізаційного резерву; кошти від продажу земельних ділянок несільськогосподарського призначення; плата за видачу, переоформлення, продовження терміну дії ліцензій на користування радіочастотним ресурсом України та видачу дублікатів таких ліцензій; надходження коштів від реалізації надлишкового озброєння, військової та спеціальної техніки, іншого майна Збройних сил України; плата за оренду майна, що належить бюджетним установам, які утримуються за рахунок Державного бюджету; плата за надані в оренду ставки, що знаходяться в басейнах річок загальнодержавного значення; надходження коштів від продажу спеціальних дозволів на користування надрами та збору за видачу таких дозволів; надходження від секретаріату ООН, ОБСЄ або іншої регіональної організації за участь українського контингенту Збройних Сил України в миротворчих операціях; надходження від плати за оренду цілісних майнових комплексів та іншого державного майна; плата за використання інших природних ресурсів; збір за користування радіочастотним ресурсом; надходження від перевищення кошторисних доходів над кошторисними видатками Національного банку України; надходження коштів від реалізації надлишкової космічної техніки військового та подвійного призначення, що належить Національному космічному агентству України; надходження коштів від реалізації надлишкового озброєння, військової та спеціальної техніки; надходження від реалізації матеріальних цінностей державного резерву; надходження від реалізації об’єктів нерухомого військового майна Збройних Сил України; надходження коштів від реалізації продуктів утилізації боєприпасів; надходження коштів від сплати інвалідами часткової вартості автомобілів та коштів від реалізації автомобілів, повернутих інвалідами.
Перелік податків і зборів (обов’язкових платежів), які поступають в бюджети і в державні цільові фонди, існує в ДПАУ. Так, згідно із Наказом ДПА України від 8 квітня 2004 р. № 207 «Про затвердження змін до наказу ДПА України від 17.03.2003 р № 122» наведено у додатку 1 Перелік податків і зборів (обов’язкових платежів), які поступають в бюджети та в державні цільові фонди, оперативний облік яких ведеться органами державної податкової служби, витяг з якого наведено в табл. 1.4.1.
Таблиця 1.4.1
Перелік податків і зборів (обов’язкових платежів), які поступають в бюджети та в державні цільові фонди, оперативний облік яких ведеться органами державної податкової служби []
Бюджетна класифікація України по доходах
Назва платежу Код
1 2
Юридичні особи
Податок з доходів найманих робітників 11010100
Податок з доходів фізичних осіб на дивіденди та роялті 11010300
Надходження сум реструктуризованої заборгованості з уплати податку з доходів фізичних осіб 11010500
Податок з доходів фізичних осіб-нерезидентів 11010700
Податок з доходів фізичних осіб – військовослужбовців та осіб рядового та начальницького складу органів внутрішніх справ, органів та установ виконання покарань, податкової міліції 11010800
Податок з доходів фізичних осіб – робітників закордонних дипломатичних установ України із фонду оплати праці в іноземній валюті 11010900
Податок з доходів фізичних осіб – робітників закордонних дипломатичних установ України із фонду оплати праці в національній валюті 11011000
Податок на прибуток підприємств 11020100-11021200, 11021400-11021600
Реструктуризована сума заборгованості податку на прибуток підприємств і організацій 11021300
Податок з юридичних осіб – власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів 12020100
Надходження сум реструктуризованої заборгованості з уплати податку власниками транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів 12020300
Податок з власників водних транспортних засобів з юридичних осіб 12020400
Збори за спеціальне використання лісових ресурсів державного значення 13010100
Збори за спеціальне використання лісових ресурсів місцевого значення та користування земельними ділянками лісового фонду 13010200
Надходження сум реструктуризованої заборгованості збору за спеціальне використання лісових ресурсів і користування земельними ділянками лісового фонду 13010300
Збір за спеціальне використання водних ресурсів та збір за користування водами для потреб гідроенергетики та водного транспорту 13020100-13020300
Надходження збору за спеціальне використання водних ресурсів від підприємств ЖКГ 13020400
Надходження сум реструктуризованої заборгованості із сплати збору за спеціальне використання водних ресурсів та збір за користування водами для потреб гідроенергетики та водного транспорту 13020500
Платежі за користування надрами 13030100-13030400, 13030600
Надходження сум реструктуризованої заборгованості з уплати платежів за спеціальне використання корисних копалин 13030500
Збір за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок Державного бюджету 13040100
Надходження сум реструктуризованої заборгованості з уплати збору за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок Державного бюджету 13040200
Земельний податок з юридичних осіб 13050100
Орендна плата з юридичних осіб 13050200
Реструктуризована сума заборгованості плати за землю 13050400
Плата за землю від підприємств, які виконують інноваційні проекти 13050600
Плата за спеціальне використання диких тварин 13070100
Плата за спеціальне використання рибних та інших водних ресурсів 13070200
Надходження сум реструктуризованої заборгованості з уплати платежів за використання інших природних ресурсів 13070300
Податок на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) 14010100
Бюджетне відшкодування ПДВ грошовими коштами 14010200
Бюджетне відшкодування ПДВ грошовими коштами за рішеннями суду 14010201
ПДВ із ввезених на територію України товарів 14010300
Реструктуризована сума заборгованості ПДВ 14010400
Податок на додану вартість з імпортованих на територію України робіт, послуг 14010500
Надходження від підприємств ПДВ з операцій, пов’язаних із виконанням інноваційних проектів 1401600
Акцизний збір з вироблених в Україні товарів 14020100-14020400, 14020600-14020900, 14020900-14021800
Надходження сум реструктуризованої заборгованості з уплати акцизного збору за вироблені в Україні товари 14022100
Акцизний збір з імпортованих товарів 14030100, 14030400, 14030800, 14030900, 14031600-14031800
14030200,14030300, 14030600,14030700
Плата за державну реєстрацію суб’єкта підприємницької діяльності 14060300
Плата за ліцензії 14060500, 14060600, 14061000, 14061100
Плата за державну реєстрацію, крім плати за державну реєстрацію СПД 14060900
Плата за придбання торгових патентів на деякі види підприємницької діяльності 14070200, 14070300, 14070700, 14070800, 14071400, 14071500
Плата за придбання пільгового торгового патенту на здійснення торгової діяльності 14070900
Плата за придбання короткострокового торгового патенту на здійснення торгової діяльності 14071000
Плата за придбання торгового патенту на здійснення операцій з надання послуг у сфері грального бізнесу, сплачена юридичними особами 14071700
Погашення бюджетної заборгованості за невідшкодованим сумам ПДВ з простроченим терміном повернення 14080000
Мито на товари, які ввозяться СПД 15010100
Мито на товари, які вивозяться СПД 15020100
Місцеві податки і збори 16010100-16010200, 16010400-16011300, 16011500-16011600 (у випадку відсутності податкової звітності)
16010100-16010200, 16010400-16011300, 16011500-16011600 (у випадку подання податкової звітності)
Надходження сум реструктуризованої заборгованості із сплати місцевих податків 16011700
Збір на розвиток рекреаційного комплексу в АРК (сплачений організованими відпочиваючими) (нині курортний збір) 16011800 (у випадку відсутності податкової звітності)
16011800 (у випадку подання податкової звітності)
Збір на розвиток рекреаційного комплексу в АРК (сплачений неорганізованими відпочиваючими) 16011801 (у випадку відсутності податкової звітності)
16011801 (у випадку необхідності подання податкової звітності)
Збір на розвиток рекреаційного комплексу в АРК (сплачений неорганізованими відпочиваючими, які прибувають в АР Крим на керованих ними автотранспортних засобах) 16011802 (у випадку відсутності податкової звітності)
16011802 (у випадку необхідності подання податкової звітності)
Збір на розвиток пасажирського електротранспорту в АРК 16011900
Надходження плати за надання послуг з оформлення документів на право виїзду за кордон 16020000
Податки, не віднесені до інших категорій 16030000
16030000
Фіксований сільськогосподарський податок, нарахований після січня 2001 р. 16040100
Фіксований сільськогосподарський податок, нарахований до січня 2001 р. 16040200
Надходження сум реструктуризованої заборгованості з уплати фіксованого сільськогосподарського податку 16040300
Єдиний податок на підприємницьку діяльність з юридичних осіб 16050100
Збір на розвиток виноградарства, садівництва та хмелярства 16060100
Надходження сум реструктуризованої заборгованості із сплати збору на розвиток виноградарства, садівництва та хмелярства 16060200
Частина прибутку (доходу) господарчих організацій (державних, казенних підприємств та їх об’єднань), що вилучається у бюджет 21010100
Частина прибутку (доходу) господарчих організацій (у статутних фондах яких є державна частка), що вилучається у бюджет 210101200
Частина прибутку (доходу) господарчих організацій (які відносяться до комунальної власності або у статутних фондах яких є доля комунальної власності), що вилучається у бюджет 21010300
Надходження від грошово-речових лотерей 21030000
21030000
Рентна плата за нафту, що добувається в Україні 21060100
Рентна плата за природний газ, що добувається в Україні 21060200
Надходження сум реструктуризованої заборгованості з уплати рентної плати за нафту, що добувається в Україні 21060300
Надходження сум реструктуризованої заборгованості з уплати рентної плати за природний газ, що добувається в Україні 21060400
Рентна плата за транзитне транспортування газу через територію України 21060500
Рентна плата за транспортування нафти магістральними нафтопроводами 21060600
Рентна плата за транспортування аміаку через територію України аміакопроводами 21060700
Рентна плата за газовий конденсат, що добувається в Україні 21060800
Інші надходження 21080000
21080000
Плата за оренду цілісних майнових комплексів 22080100
Надходження грошових коштів від плати за оренду майна бюджетних установ 22080200
Плата за оренду іншого державного майна 22080300
Плата з оренду майнових комплексів та іншого майна, яке знаходиться у комунальній власності 22080400
Державне мито 22090100-22090300
Державне мито, пов’язане із видачею та оформленням закордонних паспортів (посвідчень) 22090400
Державне мито, пов’язане із видачею та оформленням паспортів громадян України 22090401
Надходження сум реструктуризованої заборгованості з уплати державного мита 22090500
Єдиний збір, що справляється в пунктах пропуску через державний кордон України 22110000
Суми, стягненні з винних осіб, за шкоду, причинену державі, підприємству, установі, організації 23010000
Штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обороту грошової готівки і про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі 23030100
Пеня за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності 23030200
23030200
Адміністративні штрафи та інші санкції 23030300 (нарахована за податковими повідомленнями)
Надходження сум кредиторської та депонентської заборгованості підприємств, організацій та установ, за яким минув термін позовної давності 24030000
24030000
Інші надходження 24060300
Відрахування від сум грошових коштів, витрачених на рекламу тютюнових та/або алкогольних виробів 24060500
Надходження грошових сум у рахунок погашення заборгованості, що виникла внаслідок невиконання юридичними особами своїх зобов’язань із погашення та обслуговування наданих на умовах повернення кредитів, залучених державою або під державні гарантії 24061300
Плата за використання радіочастотного ресурсу 24061400
Інші надходження у фонди охорони оточуючого природного середовища 24061600
Надходження сум перевищення фактичного фонду споживання над розрахунковим 24081000
Портовий (адміністративний) збір (за виключенням портового (адміністративного) збору, що надходить від риболовецьких портів) 24090100
Портовий (адміністративний) збір, що надходить від риболовецьких портів 24090200
Плата за надання гарантій та позик, отриманих за рахунок державних коштів, залучених державою та/або під державні гарантії 24110100
Плата за користування позиками, наданими за рахунок грошових коштів, залучених державою 24110200
Збір у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну та теплову енергію 24120000
Надходження грошових коштів від реалізації безхазяйного майна, майна, що перейшло за правом успадкування у власність держави, та цінностей, знахідок, а також валютних цінностей, та грошових коштів, власники яких невідомі 31010000
Надходження грошових коштів від Державного фонду коштовних металів та коштовного каміння 31020000
Податки на фінансові операції та операції із капіталом 34000000
Збір за забруднення оточуючого природного середовища у фонд охорони оточуючого природного середовища 50080100-50080200
Цільові фонди, затверджені ВР АРК, міськими організаціями виконавчої влади 50110000
Фізичні особи
Податок з доходів найманих робітників 11010100
Податок з доходів фізичних осіб, які є СПД та незалежної професійної діяльності 11010200
Фіксований податок на доходи фізичних осіб від підприємницької діяльності 11010400
Податок з доходів фізичних осіб у вигляді виграшів або призів, отриманих у результаті проведення конкурсів та інших розіграшів, виграшів в азартні ігри 11010600
11010600
Податок з доходів фізичних осіб від інших видів діяльності 11011100
11011100
Податок з громадян – власників транспортних засобів та інших самохідних машин та механізмів 12020200
12020200
Податок з власників водних транспортних засобів – фізичних осіб 12020400
12020400
Плата за спеціальне використання водних ресурсів 13020100, 13020200
Платежі за користування надрами 13030100-13030400, 13030600
Збір за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету 13040100
Земельний податок з фізичних осіб 13050300
Орендна плата з фізичних осіб 13050500
Плата за спеціальне використання рибних та інших водних ресурсів 13070200
Податок на додану вартість за вітчизняними товарами (роботами, послугами) 14010100
Бюджетне відшкодування ПДВ грошовими коштами 14010200
Бюджетне відшкодування ПДВ грошовими коштами за рішеннями суду 14010201
ПДВ з ввезених на територію України товарів 14010300
ПДВ з імпортованих на територію України робіт, послуг 14010500
Акцизний збір з вітчизняних товарів 14020100-14020400, 14020600-14020900, 14021600-14021800
Акцизний збір з імпортних товарів 14030100, 14030400, 14030800, 14030900, 14031600-14031800
14030200, 14030300, 14030600, 14030700
Податок на промисел 14060100
Плата за державну реєстрацію, крім плати за державну реєстрацію СПД 14060900
Плата за торговий патент на деякі види підприємницької діяльності 14070100, 14070300, 14070500, 14070600, 14071300, 14071500
Плата за придбання пільгового патенту за здійснення торгової діяльності 14070900
Плата за придбання короткострокового торгового патенту на здійснення торгової діяльності 14071000
Плата за придбання торгового патенту на здійснення операцій з надання послуг у сфері грального бізнесу, сплачена фізичними особами 14071800
Погашення бюджетної заборгованості з невідшкодованих сум ПДВ з простроченим терміном повернення 14080000
Місцеві податки і збори 16010100-16010200, 16010400-16011300, 16011500-16011600 (у випадку відсутності податкової звітності)
16010100-16010200, 16010400-16011300, 16011500-16011600 (у випадку подання податкової звітності)
Збір на розвиток рекреаційного комплексу в АРК (сплачений організованими відпочиваючими) 16011800 (у випадку відсутності податкової звітності)
16011800 (у випадку необхідності подання податкової звітності)
Збір на розвиток рекреаційного комплексу в АРК (сплачений неорганізованими відпочиваючими) 16011801 (у випадку відсутності податкової звітності)
16011801 (у випадку необхідності подання податкової звітності)
Збір на розвиток рекреаційного комплексу в АРК (сплачений неорганізованими відпочиваючими, які прибувають в АР Крим на керованих ними автотранспортних засобах) 16011802 (у випадку відсутності податкової звітності)
16011802 (у випадку необхідності подання податкової звітності)
Збір на розвиток пасажирського електротранспорту в АРК 16011900
Надходження плати за надання послуг з оформлення документів на право виїзду за кордон 16020000
Податки, не віднесені до інших категорій 16030000
16030000
Фіксований сільськогосподарський податок, нарахований після січня 2001 р. 16040100
Фіксований сільськогосподарський податок, нарахований до січня 2001 р. 16040200
Єдиний податок на підприємницьку діяльність з фізичних осіб 16050200
Збір на розвиток виноградарства, садівництва та хмелярства 16060100
Надходження сум реструктуризованої заборгованості із сплати збору на розвиток виноградарства, садівництва та хмелярства 16060200
Плата за оренду цілісних майнових комплексів 22080100
Надходження грошових коштів від плати за оренду майна бюджетних установ 22080200
Плата за оренду іншого державного майна 22080300
Плата з оренду майнових комплексів та іншого майна, яке знаходиться у комунальній власності 22080400
Державне мито 22090100-22090300
Державне мито, пов’язане із видачею та оформленням закордонних паспортів (посвідчень) 22090400
Державне мито, пов’язане із видачею та оформленням паспортів громадян України 22090401
Штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обороту грошової готівки і про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі 23030100
Пеня за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності 23030200
23030200
Адміністративні штрафи та інші санкції 23030300 (нарахована за податковими повідомленнями)
Інші надходження 24060300
Відрахування від сум грошових коштів, витрачених на рекламу тютюнових та/або алкогольних виробів 24060500
Надходження грошових сум у рахунок погашення заборгованості, що виникла внаслідок невиконання юридичними особами своїх зобов’язань із погашення та обслуговування наданих на умовах повернення кредитів, залучених державою або під державні гарантії 24061300
Плата за використання радіочастотного ресурсу 24061400
Збір у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну та теплову енергію 24120000
Податки на фінансові операції та операції з капіталом 34000000
Надходження від сплати збору за забруднення оточуючого природного середовища фізичними особами 50080300
Крім того:
(юридичні особи)
Суми ПДВ, спрямовані на виплату дотацій сільськогосподарським товаровиробникам 14010110
Суми ПДВ, спрямовані на придбання матеріально-технічних ресурсів виробничого призначення 14010120
Суми ПДВ, спрямовані на підтримку тваринництва та птахівництва 14010130
Суми ПДВ від підприємств технопарку, його учасників та спільних підприємств 14010140
Повернення бюджетних позик, виданих на закупівлю с/г продукції за держконтрактом 1994 р. 00260100
Повернення бюджетних позик, виданих на закупівлю с/г продукції за держконтрактом 1995 р. 00260200
Повернення бюджетних позик, виданих на закупівлю с/г продукції за держконтрактом 1996 р. 00260300
Повернення бюджетних позик, виданих на закупівлю с/г продукції за держконтрактом 1997 р. 00260400
Повернення бюджетних позик, виданих на закупівлю с/г продукції за держконтрактом на цукровий буряк врожаю 1994 р. 00260500
Повернення бюджетних позик, виданих на отримання зернозбиральної техніки фірми «Джон Дір» 00260600
Повернення урядового кредиту 00260800
Повернення бюджетних позик підприємствами і організаціями 00260900
Зворотні лізингові платежі 00261100
Повернення позик, наданих для проведення проектів розвитку за рахунок коштів, залучених державою 00261200
Повернення грошових коштів, наданих для кредитування індивідуальних сільських забудовників 00261300
Повернення грошових коштів, наданих для кредитування молодих сімей та одиноких молодих громадян для будівництва 00261400
Повернення цільових пільгових кредитів 00261500
Депозитні суми 00262000
Повернення позик за постановою КМУ від 11.09.97 р. № 1003 00263100
Повернення позик за постановою КМУ від 26.02.98 р. № 220 00263200
Повернення позик за постановою КМУ від 10.12.98 р. № 1953 00263300
Повернення позик за постановою КМУ від 07.05.97 р. № 424 00263500
Повернення позик за постановою КМУ від 28.08.97 р. № 941 00263600
Повернення позик за постановою КМУ від 03.02.98 р. № 109 00263700
Повернення позик за постановою КМУ від 11.02.98 р. № 135 00263800
Повернення позик за постановою КМУ від 16.04.98 р. № 501 00263900
Повернення позик за постановою КМУ від 23.04.98 р. № 546 00264000
Повернення позик за постановою КМУ від 12.06.98 р. № 859 00264100
Повернення позик за постановою КМУ від 08.04.99 р. № 566 00264200
Повернення позик за постановою КМУ від 05.07.99 р. № 1191 00264300
Повернення позик за постановою КМУ від 13.09.99 р. № 1668 00264400
Повернення позик за постановою КМУ від 08.11.2000 р. № 1653 00264600
Повернення позик за постановою КМУ від 20.11.2000 р. № 1725 00264700
Повернення бюджетної позики, наданої у зв’язку із тимчасовими фінансовими труднощами 00264900
Повернення грошових коштів, наданих Мін. АПК України на інтервенційні операції із зерном 02801490
Повернення грошових коштів, наданих на закупівлю зернових культур, вирощених українськими товаровиробниками 05121050

Даний перелік значно доповнює розуміння податкової системи, тому що до нього включені суми орендної плати за державне майно, штрафні санкції, надходження грошових коштів від Державного фонду коштовних металів та коштовного каміння, повернення кредитів і т. д. Це повний перелік надходжень, який контролює саме Державна податкова служба України. Однак він не є вичерпним для оцінки податкового навантаження в країні, оскільки всі надходження Пенсійного фонду, інших фондів соціального страхування; надходження за обов’язковими видами страхування через НАСК «Оранта» та уповноважені страхові компанії; митні збори, які справляються через митну службу та інші не вказуються у цьому переліку. Відсутність оцінки повного податкового навантаження є проблемою для України, яку необхідно буде вирішити.

1.5. Проблема поділу податків на прямі та непрямі
За ознакою способу стягнення (формою оподаткування) податки поділяють на безпосередні (прямі) та посередні (непрямі).
Наведемо в хронологічному порядку зауваження вчених щодо поділу податків на прямі та непрямі і здійснимо коментарі до них із врахуванням встановленого поділу.
За зауваженнями С.І. Іловайського, „Кене, кажучи про дію різних податків, застосовує вирази „прямий” та „непрямий” податок. Прямим податком він вважає тільки той, який стягується безпосередньо з чистого земельного доходу, всі інші податки, в тому числі і особисті і промислові і податки на доходи від грошових капіталів, він відносить до непрямих, тобто до посередніх податків” [60, с. 43].
У А. Сміта знаходимо, що неможливість обкласти народ пропорційно його доходам поголівними податками послужила, очевидно, приводом до винайдення податків на предмети споживання. Держава, не знаючи, як обкласти прямо і пропорційно доходи підданих, намагається досягнути цього посередньо, обкладаючи витрати, у припущенні, що останні більшою частиною відповідають доходам. Якщо вважати вірною думку А. Сміта про те, що доходи приносить не тільки земля, то всупереч із думкою Ф. Кене під прямими податками слід розуміти не тільки податки з чистого земельного доходу, але і податки з чистого доходу від капіталів, праці.
Як ми бачимо, вчений, який уводив поняття „прямого податку” розумів під ним тільки податок з чистого земельного доходу. А. Сміт поширив поняття прямого податку на всі доходи підданих. Інший англієць, Д.Р. Мак-Кулох, вже поширює поняття прямих податків до податків з капіталів, коли вказує, що прямі стягуються безпосередньо з капіталів або з праці, а непрямі стягуються за користування відомими предметами або привілеями. Додержуючись започаткованої традиції, німецькі вчені при поділі податків на прямі та непрямі здійснювали акцент за технічною ознакою того, хто нараховує податок і хто його сплачує, дивлячись на те, як податки припадають на кінцевих платників – прямо або через посередніх осіб.
Російський вчений М.І. Тургенєв, вже як і Д.Р. Мак-Кулох, поширює прямі податки і на податки з капіталів, коли зауважував, що „звичайно поділяють податки на безпосередні або прямі і на посередні або непрямі. Під першими розуміють ті податки, які прямо або безпосередньо покладаються на особу або на нерухомий капітал. Сюди належать поголівні або подушні податки, податки з патентів, з капіталів, поземельний податок, податок з будівель, з дверей, вікон, податок із слуг, з екіпажів і т. д. Під останніми розуміють ті податки, які покладаються не прямо на того, хто їх сплачує, але на товари, в ціні яких заключається разом і податок, так що той, хто купує товар, сплачує разом з ціною і податок. Ці податки звуться також податками із споживання” [131, с. 28].
Цінним є зауваження В.О. Лебедєва, про те, що і прямі і непрямі податки обкладають дохід, тільки різними способами, що діючи над тим-же самим об’єктом, що і прямі податки, обкладаючи собою ті ж джерела народного доходу, непрямі податки виконують особливе призначення в системі податків: ними додатково оподатковуються ті податні сили, які інакше могли б ухилитися від обкладання; ними воно регулюється; ними згладжуються помилки, що вносяться в систему оподаткування прямим податками.
Зауваження про те, що і прямими і непрямими податками обкладається дохід, ми знаходимо і у І.І. Янжула, із ствердженням, що в непрямому оподаткуванні також оподатковується дохід, тільки не за оцінкою по декларації, а в момент його витрачання: „У співжитті, а також в деяких підручниках, переважно англійських та французьких, прямим податком зветься такий податок, який сплачується безпосередньо тією особою, яку держава мала на увазі обкласти; непрямим же податком зветься збір, що сплачується особами, які, за припущенням фінансового закону, не несуть його на собі, а переносять на інших осіб, які є таким непрямим шляхом дійсними платниками податку. Очевидно, що цей поділ ще не проводить точної, ясної розмежувальної лінії між обома групами. До якої категорії податків слід віднести за цією класифікацією мито, тобто податок, який припадає на відомий предмет споживання при переміщенні його, при провезенні з-за кордону? Припустимо, що з Англії в Росію привезений товар і з нього взято мито; який це буде податок – прямий чи посередній? Все залежить від того, чи привіз купець товар для власного споживання або для продажу; в першому випадку податок буде прямим; у другому – посереднім, бо купець, звичайно, перекладе його на покупця.
Та ж невизначеність, двоїстість існує і по відношенню до податків на розкіш, наприклад, податку з коней: якщо та особа, на яку падає податок, тримає коня для свого користування, то податок буде прямим; якщо ж вона торгує конями, то податок буде непрямим, так як він буде перенесений на невідомих уряду споживачів. Таким чином, один і той же самий податок, за цим визначенням, має якості і прямого, і непрямого (податку – авт.).
Внаслідок цієї нестатечності звичайного визначення, німецькі вчені, за властивому ним постійному намаганню до суворого та точного класифікування, багато раз намагалися дати більш ґрунтовні та різноманітні способи розмежування прямих та посередніх податків”. Вчений Гофманн дає наступне визначення: „прямі податки – це ті, які падають на володіння, в чому останнє не виражалося, буде це річ або право, або будь-яка особиста якість; податки ж посередні – це ті, які падають на дію...На жаль, і це визначення зовсім не усуває вказаного вище недоліку звичайного, і тому так само недосконало: куди, напр., слідуючи за класифікацією Гофмана, віднести податок квартирний, який припадає в один і той же час і на володіння і на дію, або ті ж мита (володіння товаром і дія – перевіз його через кордон)?” [190, С. 223-224].
На нашу думку, до заслуги І.І. Янжула, при тому , що він остаточно не вдосконалив поділ податків на прямі та непрямі, слід віднести наступну важливу особливість при поясненні такого поділу: “В одній групі податків держава намагається безпосередньо дослідити та визначити податкову спроможність кожного з платників та удається для цієї мети до оцінки податкового об’єкту, до кадастру. Всі такі податки, в яких держава спрямовує вимогу до відомої особи, з метою розмірити цю вимогу з податкоспроможністю особи, оцінює за допомогою кадастру його майно та доходи, складають першу категорію доходів; вони можуть бути названими оціночними та відповідають прямим податкам. Другу категорію податків складають ті, в яких держава не вважає за необхідне удаватися до кадастру, бо, за її думкою, самі дії платника дають можливість зробити висновок про його податкову спроможність. Держава припускає, що споживання платником відомого предмету є ознакою існування в його доході податкоспроможних частин, і ставить податок в залежності від цього споживання. Такі податки можуть бути названими податками на предмети споживання; вони цілком відповідають податкам непрямим”[190, С. 224-225]. Тобто, він підкреслює, що в непрямому оподаткуванні також оподатковується дохід, тільки не за оцінкою по декларації, а в момент його витрачання.
Він і сам зауважує, що таке визначення „не може бути назване досконалим, бо і при ньому деякі податки можна відносити з однаковим правом і до тієї, і до іншої категорії. Податок з коней, напр., є прямим, коли власник користується ними лише для свої потреб, так як тут держава здійснює оцінку, перепис, з метою обкладання саме тієї особи, яка сплачує податок, і непрямий, коли власник коней торгує ними або займається візництвом, так як в цьому випадку це буде податок на споживання і сплачується споживачами, податна спроможність яких не констатується урядом” [190, с. 225]. На нашу думку, дійсно, при досконалій класифікації можна чітко віднести будь-який податок, будь-якої історичної формації до групи прямих чи непрямих податків. За думкою вченого Іловайського С.І.: „основний недолік визначення Янжула полягає в тому, що він більш широке поняття непрямих податків ототожнює із більш вузьким поняттям податків на предмети споживання” [60, с. 12-13].
У подальшому Іловайський  С.І. здійснив спробу довести, що є податки, які є непрямими і не є податками на предмети споживання: „ми під непрямим оподаткуванням розуміємо таке обкладання, при якому про податну спроможність платників заключають на основі різних посередніх моментів – витрат, споживання та різного роду дій” [60, с. 167]. На нашу думку цінними в даному зауваженні є слова: „про податну спроможність платників заключають на основі різних посередніх моментів”, якби ми висловилися - „на основі різних посередніх ознак”, однак вчений згідно із традицією не сильно поширює ці моменти–ознаки, обмежуючись витратами, споживанням та діями.
В кінці кінців у нього: „способи обкладання предметів споживання можуть бути зведені до трьох основних типів:
1) обкладанню виробництва, пересування, продажу або споживання цих предметів всередині держави шляхом так званих акцизів;
2) обкладанню їх шляхом монополізування їх державою, і
3) обкладанню їх при провозі через кордон держави шляхом мит” [60, с. 230]. На нашу думку, даними зауваженнями вчений розширює коло непрямого обкладання, але згідно із традицією відносить їх до стандартних предметів оподаткування.
Російський фінансист Г.О. Вацуро зауважував, що “податками непрямими слід називати витрати домогосподарства. Всі інші податки будуть складати категорію податків прямих…Держава бажає, щоб відомі дії, які, за її думкою, і показують на податкоспроможність, викликали за собою автоматично примусову участь окремих осіб у тягарі державного існування. Якщо особа палить, споживає цукор, вона повинна сплачувати податок…споживання не повинно виходити за межі домашньогосподарських витрат, не повинно бути пристосовано до цілей виробництва. Якщо спостерігається зв’язок споживання з виробництвом, в такому випадку немає місця непрямим податкам” [27, с. 170].
Російський фінансист М.М. Соболєв знайшов для класифікації податків на прямі та непрямі основу в процесі господарського життя, відображенням якого є фінансова сфера: “Фінансове господарство, яке обпирається цілковито на господарське життя суспільства, пристосовує свої податки до цих основних ступеней господарського процесу…Таким чином ми маємо три групи податків: на виробництво, на обіг і на споживання” [119, с. 74].
У вченого Я. Таргулова поділ податків на прямі та непрямі загальноприйнятий, при більш уважному вивченні необхідно визнати, що цей, на перший погляд, дуже простий поділ, насправді являє собою значні труднощі, так як не так легко встановити, що являє собою податок прямий і що непрямий. І в цьому відношенні суперечливість думок і поглядів різних вчених колосальна.
Узагальнював погляди вчених що розглядуваного поділу дослідник М.І. Мітіліно: „К о н р а д  уважає, що при безпосередніх податках платіжоздатність особи встановлюється безпосередньо, а при посередніх, навпаки, манівцями – за видатками особи. Ш е ф л е  вважає за безпосередні податки ті, що призначені оподатковувати середню податкову спроможність, а посередні податки є елементом, що індивідуалізує оподаткування. Найвлучніше, на нашу думку, визначення подав В а г н е р. Він говорить, що у безпосередніх податках платник податку є й носите лем його; причому тут перекладання податку не тільки не передбачається, ба навіть карається законом; посередні ж податки, навпаки, передбачають окремішність платника податку від носителя його, і в них фіск просто передбачає перекладання податку. Момент перекладання дуже важливий і виразно розмежовує обидві групи.
В а г н е р  запроваджує ще, як він каже,  а д м і н і с т р а т и в н о-т е х н і ч н и й  поділ. За цим поділом безпосередні податки визначаються за твердішими й виразнішими ознаками (особа, володіння, прибуток), а посередні – за мінливими, перехідними, більш-менш випадковими ознаками (наслідки подій, дій, то-що)” [92, с. 120-121].
Український вчений Опарін В.М. вважає, що „прямі податки встановлюються безпосередньо щодо платників, їх розмір залежить від масштабів об’єкта оподаткування. Прямі податки сприяють такому розподілу податкового тягаря, при якому більше платять ті члени суспільства, котрі мають вищі доходи. Такий принцип оподаткування більшістю економістів світу визначається найсправедливішим. Разом з тим форма прямого оподаткування потребує і складного механізму стягнення податків, бо виникають проблеми обліку об’єкта оподаткування й ухилення від сплати...
Непрямі податки встановлюються в цінах товарів і послуг, їх розмір для окремого платника прямо не залежить від його доходів. Підкреслюємо, тільки прямо, бо оскільки непрямі податки включаються в ціни, то їх платить в абсолютному розмірі більше той, хто більше споживає, а більше споживає той, хто має вищі доходи...
Історичний розвиток системи оподаткування привів до поступового розмивання чітких відмінностей між прямими та непрямими податками. Універсальні форми непрямих податків – акцизів,..., при перенесенні їх стягнення із сфери реалізації в сферу виробництва мають багато ознак прямого оподаткування, насамперед чітко визначений об’єкт оподаткування – обсяг обороту чи добавлену вартість. При цьому об’єкти оподаткування частково збігаються: пряма форма – податок на прибуток і непряма форма – податок на добавлену вартість, частину якої складає той же прибуток. З точки зору платника це майже однакові податки. Тільки податок на добавлену вартість безпосередньо включається в ціну, а податок на прибуток враховується при встановленні ціни тільки опосередковано – через рівень рентабельності (прибутковості) товарів, робіт, послуг. Це свідчить про те, що відмінності між прямими і непрямими податками в сучасних умовах не дуже суттєві. Так чи інакше оподатковуються доходи споживачів – носіїв податків, тільки в одному випадку в прямій формі, а в другому – в посередній” [96, с. 22-23].
Український вчений Кучерявенко М.П. вважає, що:
„А. Прямі податки (подохідно-майнові) – це податки, які стягуються у процесі придбання та акумуляції матеріальних благ, визначаються розміром об’єкту оподаткування, включаються в ціну товару та сплачуються виробником або власником. Прямі податки, в свою чергу, підрозділяються на:
а) особисті – податки, що сплачуються платником податків за рахунок і в залежності від отриманого ним доходу (прибутку) і враховують платоспроможність платника;
б) реальні (англ. real - майно) – податки, що сплачуються з майна, в основі яких лежить не реальний, а очікуваний середній дохід.
Б. Непрямі (на споживання) – це податки, які стягуються у процесі витрачання матеріальних благ, визначаються розміром споживання, включаються у вигляді надбавки до ціни реалізації товару та сплачуються споживачем. При непрямому оподаткуванні формальним платником є продавець товару (робіт, послуг), що виступає посередником між державою та споживачем товару (робіт, послуг). Останній являє собою платника реального. Саме критерій спів падіння юридичного та фактичного платника є одним з основних при розмежуванні податків на прямі та непрямі. При прямому оподаткуванні – юридичний та фактичний платники співпадають, при непрямому – ні.
Ще одну важливу обставину слід враховувати при розмежуванні прямих та непрямих податків – їх участь у створенні ціни. Якщо прямі податки закладаються в ціну на стадії виробництва (у виробника), то непрямі – тільки на стадії реалізації і як надбавка до ціни виробництва товару» [78, с. 48].
Вчені Крисоватий А.І., Десятнюк О.М. вважають, що „- прямі податки – обов’язкові платежі, які напряму сплачуються платником до бюджету держави залежно від розміру об’єкта оподаткування. Причому сплата такого податку призводить до вартісного зменшення об’єкта оподаткування (податок з прибутку підприємств, податок на доходи фізичних осіб, податок на нерухоме майно, плата за землю, податок з власників транспортних засобів); - непрямі податки – обов’язкові платежі, які сплачуються платниками опосередковано через цінові механізми, причому сума податку не зменшує об’єкту оподаткування, а збільшує ціну товару (ПДВ, акцизний збір, мито)” [76, с. 24].
Дослідник Чередниченко О.М. вказує, що при перенесенні універсальних акцизів зі сфери реалізації у сферу виробництва ці податки мають багато ознак прямого оподаткування; насамперед чітко визначений об’єкт оподаткування – обсяг обороту чи додана вартість [179, с. 101]. На нашу думку, чіткість об’єкту оподаткування не є ознакою поділу податків на прямі чи непрямі. За встановленим нами правилом, додана вартість, при цьому чітко визначена – це тільки ознака, за якою держава намагається оподаткувати певний дохід, тільки непрямим шляхом.
Сучасна російська дослідниця В. Пушкарьова зауважує, що: „дохідна частина законодавчо затверджених бюджетів була розподілена на доходи від прямих і непрямих податків...”, однак „питання про класифікації податків виявилося складним, дискусійним. Не дивлячись на те, що були знайдені критерії поділу податків на прямі та непрямі, фінансова наука визначала їх умовними. Частина вчених вважала цю проблему навіть нерозв’язною. Недосконалість класифікації податків повело фінансову науку і практику шляхом скорочення кількості податків, уведення нових податків...В результаті перетворень форм оподаткування в 90-і рр. воно значно спрощено і складається із невеликої кількості податків, що виключає необхідність підрозділу податків в бюджеті на прямі і посередні, хоча за традицією в науковій та учбовій літературі використовується ця класифікація” [112, с. 140-143].
Сучасні зауваження, що зустрічаються у фінансовій літературі, зупинилися на старовинній вказівці віднесення до прямих податків – податків на доходи та майно і до непрямих - податків з доходів при їх споживанні, або податків на споживання. Іноді зустрічаються спроби вийти за ці межі, наприклад, дослідник Чередниченко О.М. вказує на зауваження вченого Іловайського С.І. про те, що не можна ширше поняття непрямих податків ототожнювати з вужчим поняттям податків на споживання [179, с. 100], однак при наведенні певної кількості цінних цитат та зауважень не робиться узагальнюючих висновків щодо вирішення розглядуваного питання.
Також можна вказувати на некоректність назви такого універсального акцизу як податок на додану вартість. За назвою податку виходить, що оподатковується додана вартість, яка, насправді, не оподатковується, а тільки задає розмір нарахувань у ціну товару. В дійсності податки на споживання сплачуються споживачами у збільшеній ціні товару і при цьому оподатковуються їх витрати. Вищенаведене дозволяє запропонувати здійснити переміну назви податку на додану вартість або ввести нову - податок на витрати при споживанні (ПВС), що відповідає економічній природі даного податку.

1.6. Проблема дослідження впливу податків на інфляційні процеси
Останнім часом чиняться дискусії щодо шляхів подолання інфляції в Україні на тлі визнання того, що хоч «інфляція як специфічна властивість економіки відома вже декілька століть», однак «в економічній теорії не існує єдиного погляду на суть цього надзвичайно складного економічного явища, визначення чинників, що впливають на його розвиток» [35, с. 232].
Звичайно до чинникових форм інфляційного процесу відносять: інфляція, викликана надлишком в обігу грошової маси; кредитна інфляція; інфляція попиту; інфляція, викликана зростанням витрат; імпортована інфляція; структурна інфляція; інфляція, викликана податками і т. д. [35, с. 236].
Звичайно у спеціальній літературі інфляція, викликана податками майже не розглядається, крім декількох загальних роздумів Ришельє та Ф. Кене та інших зауважень. Так, у Ф. Кене податкова інфляція – це коли оподаткування сільськогосподарських продуктів і товарів створює дуже великі труднощі, пов’язані з його розподілом. Ці надзвичайні витрати, які покладаються на сільськогосподарські продукти, створюють їм штучну ціну, яка значно їх здорожує та наносить велику шкоду їх реальній ціні.
Увага приділяється у основному інфляції, викликаній надлишком в обігу грошової маси. В результаті цього пропонують уникати інфляцію такими методами як стримування виплат заощаджень; розробка особливих банківських продуктів, для осідання грошей у банківській системі. Ми однак можемо припустити, що основна природа інфляції – податкова.
При цьому також вже зафіксовано той факт, що не досліджується не тільки інфляція, що викликається податками, а і взагалі «економісти не могли вияснити вплив [податку] на народне господарство…» [112, C. 172].
Накручування цін, інфляцію у широкому смислі слова ми можемо спостерігати при недружніх стосунках та діях між товаровиробниками в результаті життєвої конкуренції чи негативного впливу надмірних державних податків.
Загальний ланцюг витратних та податкових накручувань наведено в праці [72], де показано, що може існувати повторне оподаткування, наслідком якого є зростання цін для споживача, відхилення рівноваги цін і заробітків, інфляція. Відповідно виробники могли закладати в ціну не тільки матеріальні витрати та прибуток, а й збитки, очікувані від знецінення грошей за час реалізації товару, а також інші витрати, пов’язані із інфляцією.
Ми вважаємо, що до інфляції призводить не повторне оподаткування державою, а подвійне, потрійне і т. д. Ми вважаємо, що у чесному суспільстві держава може оподатковувати тільки історичні первісні періодичні надходження благ до осіб як «доходи». Коли отримати податки з доходів стає неможливим, певні блага починають оподатковувати і за іншими ознаками.
Наприклад, доходи можуть «споживатися», і за фактом їх споживання держава вводить податки на споживання доходів (ПДВ, акцизний збір). Спожиті на придбання певних благ доходи складають майно особи, і за фактом «володіння» цим майном держава вводить майнові податки. Таким чином відбувається потрійне (а потім і взагалі множинне) оподаткування одних і тих саме благ за різними ознаками в різний час.
Таке многократне оподаткування може становитися надмірним, призводити до збільшення витрат, накручування цін до такого розміру, який в результаті не буде відповідати купівельній спроможності інших контрагентів, тобто до інфляційних процесів та їх негативних наслідків.
Що може оздоровити податкові відносини у країні, знизити цінові накручування? Необхідно пам’ятати про історичний аспект первісного єдиного оподаткування, про те, що опосередковані податки уводилися у державі для коригування сум, які не могли забрати загальноподохідними податками. Тобто опосередковані податки є допоміжними і не можна розглядати різні податки як самостійні елементи податкової системи.
Ми пропонуємо, щоб державними органами влади та органами місцевого самоврядування встановлювалися розподільчі податки у помірному обсязі, і при набиранні необхідної суми декількома податками, вони не обтягували платників іншими податками, щоб при неможливості тягаря платник взагалі не уходив із легального сектору економіки до тіньового.

1.7. Проблема платників податків, перекладання з одних осіб податків на інших
У всіх країнах однією із проблем з давніх часів є питання платників податків, яке звичайно вирішується на користь підприємницьких структур, держави, але не на користь населеня чи домашніх господарств.
Поняття домашнього господарства залежить певним чином від поняття та кількості населення. Населення України за станом на 1.01.1990 року складало 51838,5 тис. осіб, станом на 1.01.2009 року населення україни складало меншу кількість – а саме 46143,7 тис. осіб.
В системі національних рахунків, прийнятій ООН і рядом міжнародних організацій в 1993 році, домашнє господарство визначається як „невелика група людей, які проживають спільно на одній житловій площі, вносять свій дохід і багатство повністю або частково до загального фонду і спільно споживають деякі товари та послуги, в основному – житло і продукти харчування”.
Нерідко домашнє господарство співпадає за розмірами з сім’єю. Проте до його складу можуть входити і особи, що не є членами даної сім’ї. У різних країнах склад домашнього господарства може сильно відрізнятися залежно від традицій, освіти, культурних особливостей, клімату і т. д. Особи, які не можуть претендувати на частину ресурсів, що споживаються колективно, не вважаються членами домашнього господарства. Кількість домогосподарств у 2005 року складала 17539,4 тисяч, у 2006 році – 17417,5 тис., у 2007 році – 17341 тис.
При рішенні принципового питання наскільки обкладатимуться різні класи населення однозначної відповіді не існує, як і не існує повної статистики щодо цього питання. Наприклад, судячи по офіційній українській статистиці, витрати домашніх господарств на сплату податків складають незначний відсоток у розмірі 11,4 % (тблиця 1.7.1).
Таблиця 1.7.1
Доходи і витрати населення України за січень–грудень 2008 року
Показники Млрд. грн грудень у % до
січень –грудень в т. ч.
грудень листопаду 2008 грудня
2007
Доходи – разом 850,2 89,88 118,6 124,4
Витрати та збереження – разом 850,2 89,88 118,6 124,4
1. Придбання товарів та послуг 685,6 70,3 124,4 123,0
2. Доходи від власності (сплачені) 30,42 3,65 122,0 в 1,9 р.б.
3. Поточні податки на доходи, майно та інші сплачені поточні трансферти 66,47 6,83 125,5 119,1
в тому числі:
поточні податки на доходи, майно 46,89 4,71 127,7 113,7
внески на соціальне страхування 10,85 1,22 123,6 136,0
інші поточні трансферти 8,72 0,89 117,3 130,2
4. Накопичення нефінансових активів 16,86 1,91 98,9 в 2,3 р.б.
5. Приріст фінансових активів 50,85 7,19 80,8 110,0
з них:
приріст грошових внесків та заощаджень в ЦП 90,35 21,42 в 3,4 р.б. 110,8
збереження в иноземній валюті 32,56 0,72 х х
позики, отримані за мінусом погашених (–) 116,6 19,57 94,1 в 1,9 р.б.
Наявний дохід 637,76 65,33 115,2 124,4
Збереження 67,7 9,1 84,1 123,6

Обов’язкові платежі домашнього господарства скорочують його реальні доходи. Чим більший обсяг грошових коштів витрачається домашнім господарством за цією статтею, тим менше грошових коштів воно може направити на поточне споживання та заощадження. Величина цієї статті в бюджетах окремих домашніх господарств не є постійною (порівняно із споживанням) та значно змінюється як в абсолютному відношенні, так і по відношенню до інших видаткових статей.
Обов’язкові платежі можна поділити на основні чотири групи. До першої слід віднести податки та збори з фізичних осіб, до другої – комунальні та інші платежі населення, до третьої – повернення основної суми банківського кредиту та виплату відсотків за ним, до четвертої – страхові внески.
Одна із обов’язкових статей витрат домашнього господарства – комунальні й інші щомісячні платежі населення. Розмір цієї статті залежить від місцязнаходження домашнього господарства, оскільки жителі великих міст споживають більшу кількість комунальних послуг (технічне обслуговування квартири, експлуатаційні послуги, холодна та гаряча вода, опалювання, вивіз сміття, обслуговування ліфта, санітарне утримання території), ніж жителі невеликих населених пунктів. В разі, якщо витрати на оплату послуг ЖКГ перевищують чверть сукупного доходу домашнього господарства, то воно може одержати відповідну субсидію з бюджету (табл. 1.7.2 щодо оплати послуг ЖКГ).
Таблиця 1.7.2
Оплата населенням житлово-комунальних послуг у 2008 році []
  Нараховано населенню Оплачено населенням Рівень оплати
  до оплати (тис.грн.) (тис.грн.) населенням (%)
  усього у т.ч. усього у т.ч. усього у т.ч.
  з початку у грудні з початку у грудні з початку у грудні
  року року року
Україна 21377334 3173889 20406604 2440408 95,5 76,9

Окрім комунальних платежів домашні господарства повинні щомісячно оплачувати за спожиту ними електроенергію, послуги міського і міжміського телефонного зв’язку, а також стільникового зв’язку. Основні показники щодо оплати населенням електропостачання наведемо у табл. 1.7.3.

Таблиця 1.7.3
Оплата населенням електропостачання у 2008 році [4]
  Оплачено населенням, Рівень оплати,
  тис. грн. % Заборгованість
  усього у т.ч. усього у т.ч. населення,
  з початку у грудні з початку у грудні тис. грн.
  року року
Україна 5986253 626400 108,8; 136,5; 3064603

Вважається, що на споживання в Україні витрачається від 60 до 90 відсотків сукупного доходу середнього домашнього господарства, як показують статистичні дані, хоча б у табл. 1.7.1. Однак, якщо припустити, що в ціні товарів, які купуються, враховані майже всі види сплачуваних податків, нараховані прибутки, сплачений як податок іноземцям імпорт і т. д., то можливо, справжня сума народного споживання знизиться до дзеркального стану: від 30 до 10 % від статистичних даних.
У фінансовій теорії витрати домогосподарств, так само як державні витрати або витрати підприємств можна розглядати за ознакою економічної суті понесених витрат: продукти харчування, товари сезонного користування і товари тривалого користування (економічна класифікація) і за ознакою призначення витрат: обов’язкові платежі, витрати на споживання, грошові заощадження (функціональна класифікація). При тому, що функціональна класифікація існує в теорії [42], на сайті Держкомстату ми не знайдемо таблицю з вказаним діленням витрат, оскільки в даному випадку потрібно буде вказати, скільки дійсно, з урахуванням перекладності податків, сплачує обов’язкових платежів населення України. Розглянемо возможногсть рішення проблеми оцінки реального податкового навантаження на населення в 2-му розділі.

1.8. Проблема єдиного податку
У ХІХ столітті огляд літератури із єдиного податку здійснювали К. Рау, В.О. Лебедєв, М.І. Мітіліно. Деякі автори пропонували розробляти та запроваджувати у якості єдиного податку подоходний податок. За зауваженням К. Рау, проект загальної десятини маршала Вобана веде до загального подоходного податку. За пропозицією С. Вобана необхідно стягувати десятину в якості єдиного податку. Він пропонував брати зі всіх доходів, в тому числі з промислів та торгівлі, без будь-яких вирахувань, одну рівну долю, що міститься в інтервалі між 1/10 та 1/20.
Граф Мірабо старший склав також проект єдиного поголівного податку (capitation), яка за суттю була б подоходною. Цьому податку підлягали б 2 міліони осіб (родин?), з розподілом їх за ступенем добробуту (aisance) на 20 класів, з окладами від 3 ліврів (1 ecu) до 730 ліврів. Автор пропонував в кожному з цих класів по 100000 платників, і очікував доходу майже в 700 міліонів ліврів, а це перевищувало б більше ніж на 100 міл. всі державні доходи того часу.
Вчений В.О. Лебедєв вважає подоходний податок як певну форму єдиного податку ідеалом податку, але на той період розвитку людства лише додатковим в існуючій системі, наприклад місцевого оподаткування. В нормальній будові системи місцевих податків він на перше місце ставить податки з нерухомої власності, на друге місце промисловий податок, який може бути поглинутим подоходним податком в майбутньому його розвиткові та на третьому істотному місці – подоходний податок [81, с. 157].
Вважаючи подоходний податок ідеально-правильною формою обкладання, В.О. Лебедєв при цьому зауважує, що на практиці “податок цей не може бути нічим іншим як тільки загальним знаменником для податків на окремі види доходів із своїми оціночними та розкладочними прийомами кожний, що в ньому зливаються. Або ми повинні припустити можливість такого морального удосконалення суспільства, що кожна особа цілковито щиро, по совісті оголошувала б правдиву цифру своїх доходів”.
При цьому недосконалому стані суспільства “податок сам розпадається на окремі частки, окремі податки за різними видами доходів і виникає таким чином замість єдиного податку – система податків” нам вже відома [81, с. 198].
Ми вважаємо, що існує можливість вирішення проблеми ефективної податкової структури (чинна неефективна через відсутність поділу податків на основні та підпорядковані) за допомогою систематизації інформації відносно всіх податків, знаходження загального знаменника для них – основного податку у виді одного з податків, при недосконалому стані суспільства висуваємо на цю роль акцизний збір, вказуємо на необхідність систематизації інформації щодо нього
При тому, що акцизні збори використовують в багатьох країнах, чіткої і систематизованої теорії акцизного оподаткування в сучасних підручниках по оподаткуванню, в яких би зокрема указувався і взаємозв’язок акцизів з іншими податками, не існує. При цьому необхідно відзначити, що в підручниках і спеціальній літературі 19 сторіччя і початки 20 такий зв'язок встановлювався і частково досліджувався.
У нашій роботі ми спробуємо узагальнити і систематизувати наявний в літературі потенціал знань з приводу суті, видів акцизних податків і зборів і їх взаємозв’язку з іншими податками і зборами податкових систем.

1.9. Шляхи вирішення податкових проблем
Що пропонується робити для вирішення вказаних проблем.
1. Пропонується використовувати теорію системи оподаткування, по якій прибутковий податок вважається ідеальною і єдиною формою обкладення при довершеному моральному стані суспільства, коли кожна особа (фізична або юридична) повністю чесно, по совісті оголошує правдиву цифру своїх доходів, і при недосконалому стані суспільства прибутковий податок сам роспадаєтся на окремі податки по різних видах доходів і таким чином виникає замість єдиного податку – система податків.
2. Пропонується систему оподаткування вивіряти по умовному єдиному основному податку, і навіть якщо він буде 100-%им, що забирає все майно, як у стародавніх християн, коли вони повинні були віддавати все своє майно апостолам, це повинно бути обумовлено, а не так, коли накази влади незрозумілі, завуальовані і відбуваються при них різні хитрощі, махінації, порушення і омани як з боку одержувачів, так і з боку тих, що віддають кошти.
3. При визнанні необхідності використання оподаткування, яке судить про наявність доходів у осіб по їх діях або інших ознаках (зазвичай його називають непрямим), вважаємо за необхідне як база єдиного податку прийняти загальнийприбутковий податок (представлений в сучасних умовах податком з доходів фізичних осіб і податком на прибуток підприємств) – як це прийнято в США, (не наслідуючи приклад країн, де як основний прийнятий непрямий податок - ПДВ), з урахуванням того, що держава повинна бачити в своїх платниках чесних осіб, чесність яких по сплаті податків з урахуванням розвитку різних технологій до того ж легко перевірити. Всі інші види податків слід визнати як допоміжні.
4. Ми вважаємо, що при розгляді повернення системи в ідеальний стан можна отримувати не тільки повернення до прибуткового податку (як у Великобританії від численних акцизів до прибуткового податку) або до загальнийприбуткового податку як до основного, як розглянуто вище, а і вихід на новий ступінь розвитку фінансової системи, коли прибутковий податок, який розпався, збирається з різних податків не в прибутковий податок, а в, наприклад, акцизний збір у вигляді тарифів, які збіраються у бюджет і поступають на рахунки виконуючих функції управління і виробництва підприємств вже не за ознакою доходів або дій і інших ознак платників, а за ознакою виконуваних функцій управління або виробництва; у даному вигляді податковий тягар перетворюється на обсяг виробництва (ВВП).
















Висновки до 1 розділу
Висновки до п. 1.1. «Актуальність проблем оподаткування»
Вирішувати проблеми оподаткування є актуальним, тому що проблеми в оподаткуванні породжують інші проблеми у всіх галузях людського життя. Аналогічно при вирішенні проблем оподаткування може бути вирішений комплекс проблем. Порушення в оподаткуванні можуть привести до порушення загальної економічної гармонії в державі з різними тяжкими наслідками.
Основний механізм розладу системи оподаткування можна описати таким чином:
1. Можливо, що первинний відтік ресурсів з промисловості відбувся із-за наявності нераціональною, не відповідною гармонійним законам розвитку суспільства, структури команд на виробництво.
2. Спад віробніцтва та зменшення надходжень до бюджету з достатньо очевидною закономірністю підвищило податковій „тиск” і сформувало оподаткування переважно фіскальної спрямованості”.
3. Оподаткування стало оказувати високий інфляційний вплів. У доходах бюджету більше 50 % надходжень становлять податки і платежі, які безпосередньо підвищують собівартість продукції та ціну її реалізації. Інфляційноутворюючим є також встановлення ПДВ на реалізацію засобів віробніцтва.
Однак при вирішенні проблем оподаткування, знятті смислових, концептуальних проблем цього процесу ми зможемо досягти ефектів від реалізації мінімум інновацій науково-технічних, які зазвичай виражаються в таких показниках як новизна, простота, корисність, естетичність, компактність, а максимум зможемо досягти ефектів економічних, фінансових, ресурсних, соціальних та екологічних. Можна стверджувати, що тільки при раціональному підході до податкової системи, зусиль, що додаються до цього, ми зможемо вирішити існуючі проблеми в оподаткуванні.
Проблемою є визначення суті податку, податки як системне явище до цих пір на належному рівні ще не досліджені. Ми вважаємо, що знання в ноосфері про суть, види і розміри податків в суспільстві існує, але по певних законах буття до цього знання необхідно залучатися новими зусиллями, і не тільки приватними, особистими, але і колективними.
Податкова система в Україні нераціональна, існує внутрішня неузгодженість складових цілісної системі податкових правовідносин, нестабільність правового регулювання податковіх відносин, складність адміністрування податків та податковіх платежів, порушення принципів економічної, соціальної справедливості та рівномірності податкового навантаження. Податкова політика державі повинна буті науково обгрунтованою, тобто виходити з вірогідних, підтверджених логічно та емпірично відомостей, які б дозволяли адекватно опісуваті суспільні процеси та прогнозувати їх розвиток.
Однак на жаль ринок не слідує логіці, а слідує таємничим приливам і відливам масової психології, а якщо психологія була і є в товариствах різних людей різна, як і їх знання про навколишній світ, то це і призводить до разних, у тому числі і неприпустимих видів оподаткування інших осіб.
Безсистемність української податкової системи обумовлена в тому числі тим, що за роки незалежності України основні засади її податкової політики розроблялися не ДПА, а іншими міністерствами і відомствами, зокрема МФУ, Комітетами ВРУ, як правило без опори на відповідні теоретичні концепції та без узагальнення досвіду оподаткування передовіх країн світу. Недосконалість податкової ситсемі стала одним із чинників економічної кризи України.
Податкова політика України поєднала у собі принципи двох податкових систем, найбільш характерних для світової практики, – європейської і американської. Якщо в європейській системі переважає обкладення обороту у формі податку на додану вартість, то в американській – прибутковий принцип обкладення. Складність, можна сказати неправомірність вітчизняної податкової політики визначена еклектичним поєднанням двох позначених систем без виділення основної ведучої і другорядної допоміжної.
Крім проблеми визначення тих, хто буде сплачути податки існує проблема того, хто буде отримувати податки. Що стосується цього питання в США, то формуючи американську політичну систему, її засновники виходили з того, що правителі і політична влада є головним ворогом індивідуальної свободи і рівності. Вони не передбачали, що в суспільстві може виникнути така концентрація приватної могутності і влади, яка буде не меншою загрозою індивідуальній свободі і рівності, ніж правителі.
Ми можемо припустити, що народ, що приходить до правильного світобачення, повинен очевидно володіти незначним оподаткуванням, в ньому повинне бути розвинене самооподаткування. А народ з помилковим світобаченням і мисленням, мабуть вибудовує на своїй території громіздкі і неефективні економічні відносини, зокрема податкові.
Відношення народу та його представницьких органів до оподаткування відображається в Конституції, у якій майже кожна стаття стосується оподаткування, якщо не в прямому смислі, то у посередньому, оскільки для виконання прав та функцій необхідні кошти, які збираються через оподаткування.
Податкова ситсема України потребує перегляду, оскільки при введенні нових платежів (наприклад за природні ресурси), податкове навантаження посилювалося, оскільки існуючи до того податки не переглядалися і стягувалися в умовах збереження ставок по інших видах оподаткування. Хоча в інших країнах при введенні нових податків намагаються прийти до середньоарифметичного податкового навантаження і зменшують стягення інших податків.
Проблемою в оподаткуванні є те, що монополісти-виробники, в основному це державні чи колишні державні структури акумулюють величезну частину неврахованого рентного доходу і відправляють його за кордон. Цей рентний дохід відображається у прибутку підприємств України. Він носить неправомірний характер, оскільки не компенсує ні понесених трудових витрат, ні ресурсних.
Одним і з перспективних шляхів реформування податкової системи є перенесення податку, в основному, на прибуток. У загальній схемі відповідний механізм реформування податкової системи включає відмову від податків і нарахувань на фонд оплати праці, ліквідацію ПДВ, поступове підвищення майже до 100 % долі відрахування в дохід держави ренти від прородоексплуатующих галузей. Однак не треба забувати, що перелічені податки, які пропонується відмінити можна відмінити тільки якщо чесно буде сплачуватися податок на прибуток. Якщо будуть завищуватися витрати, занижатися оплата праці, то залишення нарахувань на ФОТ, ПДВ буде не тільки правомірним, а в певному смислі тим оподаткуванням прибутку, який «заховався» у заробітну плату чи може бути виявленим тільки при його споживанні чи витрачанні.
Рентна складова народногосподарського прибутку більшою мірою втрачається для держави як власника природних ресурсів, фактично вона привласнюється, перш за все, невиробничими суб’єктами підприємницької діяльності (різними посередницькими або фінансовими фірмами). І взагалі податкове навантаження на прибуток основних фінансово-промислових груп є незначним (0,13-1,88% за даними 2007 року).
Звичайно представники торгового класу та виробники повністю на собі податковий тягар не несуть. Навіть сплативши першими податки, вони можуть їх перекласти у ціні товарів на фізичних осіб. Основний тягар податків несуть фізичні особи, які, по-перше, не доотримують своїх заробітків від працедавців, і по-друге, після перекладення на них через ціновий механізм податків, спочатку сплачених їх працедавцями, залишаються з незначними сумами своїх доходів.
Існує можливість існування суспільства без податків, якщо не вважати податками виконання виробничих завдань в суспільстві. Ми дотримуємося тієї позиції, що податкова система повинна бути уніфікованою, податки в податковій системі повинні знаходиться не автономно, а в строгій підпорядкованості один з іншим. Вказану проблему уніфікації і приведення до спільного знаменника ми пропонуємо вирішити через уточнення суті податків, зокрема акцизів, уніфікацію і систематизацію їх стягування.
Висновки до п. 1.2. «Сутність та ознаки податків»
На нашу думку, в основі слова «податки» лежить слово «давати», і під податками можна розуміти будь-які віддавання одних осіб іншим, яке по суті є відокремленням вартостей за певними дозволами від різних осіб (утворень, держав) на користь певної особи (в т. ч. держави).
Податки пропонують розглядати у широкому і вузькому смислах. У широкому смислі із податками пов’язані податкові закони, специфічний соціальний прошарок фінансових фахівців; правила і традиції бухгалтерського обліку; створені державою фіскальні і фінансові установи; формальні і неформальні процедури, пов’язані з обчисленням, сплатою і розподілом визначених законодавством обов’язкових платежів.
У широкому смислі певні труднощі, проблеми, які виникають як в теорії, так і на практиці у будь-яких сферах людської діяльності теж можна відносити до податків. В чомусь тягарем може з’явиться для певного співтовариства авторитет, знання вчених попередніх часів.
Більш того, в широкому філософському сенсі слова податками, тягарем для виконавців також є всі накази всіх видів влади, начальників виробництв і установ і т.д. Так що навіть вироблюваний в країні продукт по певних інструкціях, самі ці документи, і закони, традиції життя і виробництва можна і необхідно розглядати як оподаткування громадян, що проживають в державі.
Ми вже зауважували, що функції, діяльність, визначені в Конституції, опосередковано впливають на оподаткування, оскільки для цих функцій необхідно збирати кошти. Однак і напряму ми можемо визнати функції та завдання податками, якщо хочемо побачити, що є завданням на виконання для певних осбі, що саме їх обтяжує, вимагає здійснювати для їх процесів відтворення. Якщо оцінити як податки «планові накази» на оподаткування, які оформлялися через обласний бюджет, то розписувалися для виконання трудової діяльності за освітою (9,21 % від загального об’єму фінансування); охороні здоров’я (19,56 %); соціальному захисту і соціальному забезпеченню (10,82 %); культурі і мистецтву (2,05 %) і т.д.
При розширеному розумінні податків можна буде правильно розуміти твердження, що в певних країнах нема податків. Це можна розуміти, що такі держави перейшли на тарифний метод стягування податків, тобто їх реалізований ВВП і є для них податком – вони його повинні виробити; а отримання оплати за продукцію за певними цінами та тарифами є компенсацією податку, при визнанні потрібності робіт і послуг від інших осіб.
Саме розширене розуміння податків як елементів загальних обмінних процесів у суспільстві дає можливість бачити податками фінанси, ціни, гроші, інвестиції, бюджет, відсотки, пенсії та інші економічні категорії, які розглянемо детально нижче. Вузьким значенням слова «податки» користуються, коли характеризують звичайно періодичну примусову, грошову участь нижчестоящих структур у витратах вищестоящих.
При розгляді основних термінів, через які люди позначають податки, ми приходимо до висновку, що ці терміни набувши певного значення у певному проміжку часу можуть його зберігати, а можуть і змінювати.
Наприклад, слово «феод» у країнах Західної Європи у середні віки означало земельне володіння або фіксований дохід (у грошах або натурі), надані сюзереном своєму васалові. По суті феод є земельним володінням, але за словом закріпилося значення саме відносин підлеглості та підпорядкованості. Так, на звичайну земельну ділянку ми не кажемо «феод», а на відносини підлеглості, покірного служінні можемо сказати: «Розвели тут феодалізм» у смислі не земельних ділянок, а у смислі відносин залежності та підпорядкованості.
Слово «субсидія» зберігло частину свого первісного значення, що хтось віддає совї кошти, однак змінився напрямок руху коштів. Значення, яке закріпилося за даним словом у середні віки – це допомога знизу догори, від станів до короля. У сучасному житті під субсидією розуміють допомогу згори донизу, від уряду до населення чи підприємств.
Ознаки податків звичайно виводять при розмежуванні видів вилучень у бюджети. Вчений М.П. Кучерявенко виділяв ознаки податку певним чином, однак для кожної виділеної ознаки наводив протилежні заперечення чи виключення, що вказує на певну умовність таких виділень. Наприклад, за 3-єю ознакою він вказує, що податок має нецільовий характер, і потім вказує на те, що цільовий характер носить певна група податків, наприклад, податок з власників транспортних засобів та механізмів, який спрямовується на дорожні роботи і т. д.
Проблему добровільності та примусовості стягнення податків розглядають вже багато років і до сьогодення вона майже не вирішена. Серед багатьох причин можна вказати на одну причину, яку звичайно у спеціальній літературі не розглядають. На наш погляд, низька ефективність примусового стягнення податків, наприклад в Україні, лежить глибоко у ментальності українського народу, яка знаходить відображення у негативному ставленні взагалі до завчасного формування фондів різних ресурсів, що спостерігають в українців наприклад з часів чумацтва.
Висновки по п. 1.3. Проблема величини примусових зібрань коштів
Єдиної думки щодо того, який відсоток з багатства, доходів слід примусово забирати на загальні потреби не існує. При вказуванні якоїсь єдиної цифри, наприклад, 25 %, вказують і умови, при якій ця цифра буде підвищуватися ци понижатися.
Старовинні фактичні дані за 18-19 століття показують про коливання цієї величини від 1/9 до ;. Одні вчені вимагають 1/10 частини від народного доходу на користь державного доходу. Інші спочатку можуть доовдити суму податків до 1/3 народного доходу, а потім знижувати її до 1/6.
Фактичні дані із оподаткування показують, що раніше збирані суми розподілялися виключно із примх правителів. Саме це обумовило той факт, що і податки могли збиратися не на науковій основі, а від потреби чи примх. І законні та необхідні збори в даних умовах перевертаються в видірання нещадні і в народі отримують негативну оцінку. Деякі науковці вважають навіть, що надмірне оподаткування, процеси росту обтяжливого оподаткування французів, інші зловживання призвели до закінчення королівського середньовіччя у Франції. Хоча спроби покращення ситуації здійснювалися, навіть із результатом у скасування у Франції 23 видів найтяжчих податків, панщини, зміни системи митних зборів, звільнення від мита торгівлі хлібом, м’ясом, вином.
Виновки до п. 1.4. «Проблема класифікації податків та податкових систем»
Розширене тлумачення складу податкової системи має значення при визначенні загального рівня оподаткування в країні. Воно важливе також з погляду зіставності податкових систем різних країн. Однак на сьогодні в Україні загальний рівень оподаткування визначається наприклад без врахування, наприклад, тарифів за комунальні послуги, які не включаються до складу податкової системи офіційно, але включаються за теорією, коли фіскальні монополії відносяться науковцями до непрямого оподаткування.
Поширена класифікація доходів бюджетів не є вичерпною і є у чомусь умовною. Так, до необов’язкових платежів віднесені доходи від використання майна, а ми вважаємо, що більш коректим є називання таких доходів умовно обов’язковими, оскільки при укладання договору вони становляться такими ж обов’язковими, як і податкові платежі. Для визначення загального рівня оподаткування в країні, чи у певному регіоні ми пропонуємо як податки у широкому смислі слова розглядати всі доходи бюджету, навіть кредити та субсидії.
Всю сукупність обов’язкових платежів податкового характеру, систему оподаткування класифікують за наступними ознаками: в залежності від компетенції органу, який вводить дію податкового платежу на відповідній території; в залежності від отримуючої структури; в залежності від платника та застосовуваної до нього системи оподаткування.
Поділ у класифікації податків за різними елементами досить умовний. Так, акцизний збір, який віднесено на даний момент до зборів, у проекті Податкового кодексу передбачається перейменувати у акцизний податок.
Міжнародна класифікація податків та податкових платежів, яка покладена в основу звітності податкових та фінансових органів така, що відмовилася від поділу податків на прямі та опосередковані і не застосовує вказаних термінів та структур.
Для більш цілісного підходу до сукупності податкового навантаження, який враховує податки і збори не тільки у вузькому смислі, але і в широкому, із врахуванням всіх видів плат, компенсацій, штрафів ми можемо скористатися статтями Закону України «Про Державний бюджет» на відповідний рік, в якому всі вони перелічуються і пропонуємо всю цю сукупність платежів додатково структурувати за трьома основними напрямками: податки за ознаками платників, платежі за державні послуги, платежі за державну власність.
Здійснивши таку структуризацію ми повинні все ж таки визнати її певну умовність, вказати, що такий поділ здійснено в основному на основі назв цих податків та платежів. Наприклад, ввізне мито нами віднесено до 1 групи «Податки за ознаками платників», оскільки за однією із версій ввізні мита стягувалися із осіб, які могли щось перевозити у міжміській чи міжнародній торгівлі, тобто за ознаками саме платників, їх капіталів і т. д.
Однак за іншою інформацією ввізні мита могли стягуватися за послуги з охорони території торгівлі, послуг провозу і т. д., що може бути причиною віднесення ввізних мит до другою групи платежів «платежі за державні послуги».
Ще існує інформація про те, про що ми вже зауважували, що метою уведення мита могло бути за допомогою забрання коштів робити всіх вїжджаючих до певної території більш покірними законам і звичаям даної території, таким чином охоронялися звичаї, традиції корінного населення, що можна визнати за державну власність. І як плату за збереження такої державної власності із певною долею умовності можна визнати ввізні мита, тобто відносити їх до 3-ї групи платежів «Платежі за державну власність».
Перелік податків і зборів (обов’язкових платежів), які поступають в бюджети і в державні цільові фонди, існує в ДПАУ. Він набагато ширший офіційного перліку податків і включає в себе наприклад такі платежів як частина прибутку (доходу) господарчих організацій (державних, казенних підприємств та їх об’єднань), що вилучається у бюджет; частина прибутку (доходу) господарчих організацій (у статутних фондах яких є державна частка), що вилучається у бюджет; частина прибутку (доходу) господарчих організацій (які відносяться до комунальної власності або у статутних фондах яких є доля комунальної власності), що вилучається у бюджет; надходження від грошово-речових лотерей; плата за оренду цілісних майнових комплексів; суми, стягненні з винних осіб, за шкоду, причинену державі, підприємству, установі, організації; штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обороту грошової готівки і про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі; пеня за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності; адміністративні штрафи та інші санкції; надходження сум кредиторської та депонентської заборгованості підприємств, організацій та установ, за яким минув термін позовної давності; відрахування від сум грошових коштів, витрачених на рекламу тютюнових та/або алкогольних виробів; надходження грошових сум у рахунок погашення заборгованості, що виникла внаслідок невиконання юридичними особами своїх зобов’язань із погашення та обслуговування наданих на умовах повернення кредитів, залучених державою або під державні гарантії; надходження сум перевищення фактичного фонду споживання над розрахунковим; портовий (адміністративний) збір (за виключенням портового (адміністративного) збору, що надходить від риболовецьких портів); портовий (адміністративний) збір, що надходить від риболовецьких портів; плата за користування позиками, наданими за рахунок грошових коштів, залучених державою; надходження грошових коштів від реалізації безхазяйного майна, майна, що перейшло за правом успадкування у власність держави, та цінностей, знахідок, а також валютних цінностей, та грошових коштів, власники яких невідомі; надходження грошових коштів від Державного фонду коштовних металів та коштовного каміння; податки на фінансові операції та операції із капіталом; збір на розвиток рекреаційного комплексу в АРК (сплачений організованими відпочиваючими) збір на розвиток рекреаційного комплексу в АРК (сплачений неорганізованими відпочиваючими); збір на розвиток рекреаційного комплексу в АРК (сплачений неорганізованими відпочиваючими, які прибувають в АР Крим на керованих ними автотранспортних засобах); збір на розвиток пасажирського електротранспорту в АРК; надходження плати за надання послуг з оформлення документів на право виїзду за кордон; надходження грошових коштів від плати за оренду майна бюджетних установ; повернення бюджетних позик; повернення урядового кредиту; повернення бюджетних позик підприємствами і організаціями; зворотні лізингові платежі; повернення позик, наданих для проведення проектів розвитку за рахунок коштів, залучених державою; повернення грошових коштів, наданих для кредитування індивідуальних сільських забудовників; повернення грошових коштів, наданих для кредитування молодих сімей та одиноких молодих громадян для будівництва; повернення цільових пільгових кредитів; депозитні суми Повернення позик за різними постановами КМУ і т. д.
Ми розглянули повний перелік надходжень, який контролює саме Державна податкова служба України. Однак він не є вичерпним для оцінки податкового навантаження в країні, оскільки всі надходження Пенсійного фонду, інших фондів соціального страхування; надходження за обов’язковими видами страхування через НАСК «Оранта» та уповноважені страхові компанії; митні збори, які справляються через митну службу та інші не вказуються у цьому переліку. Відсутність оцінки повного податкового навантаження є проблемою для України, яку необхідно буде вирішити.
Висновки до п. 1.5. Проблема поділу податків на прямі та непрямі
За ознакою способу стягнення (формою оподаткування) податки поділяють на безпосередні (прямі) та посередні (непрямі), чоха із давніх пір таке загальновживане понняття не є точним і різними вченими такий поділ здійснюється за різними ознаками і виділяються в ці дві групи різні податки.
Частина вчених вважає проблему податків на прямі та непрямі навіть нерозв’язною. Недосконалість класифікації податків повело фінансову науку і практику шляхом скорочення кількості податків, уведення нових податків...В результаті перетворень форм оподаткування в 90-і рр. воно значно спрощено і складається із невеликої кількості податків, що виключає необхідність підрозділу податків в бюджеті на прямі і посередні, хоча за традицією в науковій та учбовій літературі використовується ця класифікація.
Сучасні зауваження, що зустрічаються у фінансовій літературі, зупинилися на старовинній вказівці віднесення до прямих податків – податків на доходи та майно і до непрямих - податків з доходів при їх споживанні, або податків на споживання. Іноді зустрічаються спроби вийти за ці межі, наприклад, вказується про те, що не можна ширше поняття непрямих податків ототожнювати з вужчим поняттям податків на споживання.
Також можна вказувати на некоректність назви такого універсального акцизу як податок на додану вартість. За назвою податку виходить, що оподатковується додана вартість, яка, насправді, не оподатковується, а тільки задає розмір нарахувань у ціну товару. В дійсності податки на споживання сплачуються споживачами у збільшеній ціні товару і при цьому оподатковуються їх витрати. Вищенаведене дозволяє запропонувати здійснити переміну назви податку на додану вартість або ввести нову - податок на витрати при споживанні (ПВС), що відповідає економічній природі даного податку.
Висновки до п. 1.6. «Проблема дослідження впливу податків на інфляційні процеси»
Вченими зафіксовано той факт, що не досліджується не тільки інфляція, що викликається податками, а і взагалі «економісти не могли вияснити вплив [податку] на народне господарство…» [6, C. 172].
Накручування цін, інфляцію у широкому смислі слова ми можемо спостерігати при недружніх стосунках та діях між товаровиробниками в результаті життєвої конкуренції чи негативного впливу надмірних державних податків.
Ми вважаємо, що до інфляції призводить не повторне оподаткування державою, а подвійне, потрійне і т. д. Коли держава починає оподатковувати не тільки історичні первісні періодичні надходження благ до осіб як «доходи», а доходи і за іншими ознаками, то саме це і призводить до інфляції.
Наприклад, доходи можуть «споживатися», і за фактом їх споживання держава вводить податки на споживання доходів (ПДВ, акцизний збір). Спожиті на придбання певних благ доходи складають майно особи, і за фактом «володіння» цим майном держава вводить майнові податки. Таким чином відбувається потрійне (а потім і взагалі множинне) оподаткування одних і тих саме благ за різними ознаками в різний час.
Таке многократне оподаткування може становитися надмірним, призводити до збільшення витрат, накручування цін до такого розміру, який в результаті не буде відповідати купівельній спроможності інших контрагентів, тобто до інфляційних процесів та їх негативних наслідків.
Ми пропонуємо розглянути проблему встановдення розподільчих податків у помірному обсязі, і при набиранні необхідної суми декількома податками, вони не обтягували платників іншими податками, щоб при неможливості тягаря платник взагалі не уходив із легального сектору економіки до тіньового.
Висновки до п. 1.7. «Проблема платників податків, перекладання з одних осіб податків на інших»
У всіх країнах однією із проблем з давніх часів є питання платників податків, яке звичайно вирішується на користь підприємницьких структур, держави, але не на користь населеня чи домашніх господарств. При рішенні принципового питання наскільки обкладатимуться різні класи населення однозначної відповіді не існує, як і не існує повної статистики щодо цього питання. Наприклад, судячи по офіційній українській статистиці, витрати домашніх господарств на сплату податків складають незначний відсоток у розмірі 11,4 %.
Відповідно вважається, що на споживання в Україні витрачається від 60 до 90 відсотків сукупного доходу середнього домашнього господарства. Однак, якщо припустити, що в ціні товарів, які купуються, враховані майже всі види сплачуваних податків, нараховані прибутки, сплачений як податок іноземцям імпорт і т. д., то можливо, справжня сума народного споживання знизиться до дзеркального стану: від 30 до 10 % від статистичних даних, а сума сплачуваних податків, у тому чсиіл і вціні товару підвищиться до 60-90 %. Розглянемо возможногсть рішення проблеми оцінки реального податкового навантаження на населення в 2-му розділі.
Висновки до п. 1.8. «Проблема єдиного податку»
Звичайно у якості єдиного податку вчені обирали подохідний податок. Вчений В.О. Лебедєв навіть вважав подохідний податок як певну форму єдиного податку ідеалом податку, однак при цьому зауважував, що при недосконалому стані суспільства “податок сам розпадається на окремі частки, окремі податки за різними видами доходів і виникає таким чином замість єдиного податку – система податків” нам вже відома.
Ми вважаємо, що існує можливість вирішення проблеми ефективної податкової структури (чинна неефективна через відсутність поділу податків на основні та підпорядковані) за допомогою систематизації інформації відносно всіх податків, знаходження загального знаменника для них – основного податку у виді одного з податків, при недосконалому стані суспільства висуваємо на цю роль акцизний збір, вказуємо на необхідність систематизації інформації щодо нього.
Висновки до п. 1.9. «Шляхи вирішення податкових проблем»
Пропонується використовувати теорію системи оподаткування, по якій прибутковий податок вважається ідеальною і єдиною формою обкладення при довершеному моральному стані суспільства, коли кожна особа (фізична або юридична) повністю чесно, по совісті оголошує правдиву цифру своїх доходів, і при недосконалому стані суспільства прибутковий податок сам роспадаєтся на окремі податки по різних видах доходів і таким чином виникає замість єдиного податку – система податків.
Пропонується систему оподаткування вивіряти по умовному єдиному основному податку, і навіть якщо він буде 100-%им, що забирає все майно, як у стародавніх християн, коли вони повинні були віддавати все своє майно апостолам, це повинно бути обумовлено, а не так, коли накази влади незрозумілі, завуальовані і відбуваються при них різні хитрощі, махінації, порушення і омани як з боку одержувачів, так і з боку тих, що віддають кошти.
При визнанні необхідності використання оподаткування, яке судить про наявність доходів у осіб по їх діях або інших ознаках (зазвичай його називають непрямим), вважаємо за ідеальний як базу єдиного податку прийняти загальнийприбутковий податок.
Однак ми вважаємо, що при розгляді повернення системи в ідеальний стан можна отримувати не тільки повернення до прибуткового податку, а і вихід на новий ступінь розвитку фінансової системи, коли прибутковий податок, який розпався, збирається з різних податків не в прибутковий податок, а в, наприклад, тарифи, які собіраються у бюджет і поступають на рахунки виконуючих функції управління і виробництва підприємств вже не за ознакою доходів або дій і інших ознак платників, а за ознакою виконуваних функцій управління або виробництва; у даному вигляді податковий тягар перетворюється на об’єм виробництва (ВВП), який не підлягає додатковому перерозподілу.



































РОЗДІЛ 2. АНАЛІЗ ТЕОРЕТИЧНИХ КОНЦЕПЦІЙ ТА ФАКТИЧНОГО МАТЕРІАЛУ ДЛЯ ВИРІШЕННЯ ПРОБЛЕМ ПОБУДОВИ РАЦІОНАЛЬНИХ ОСНОВ ПОДАТКОВОЇ СИСТЕМИ



2.1 Місце податків серед інших економічних категорій
Якщо придивитися в спеціальній літературі до значень, в яких застосовується слово „налог”, то ми побачимо, що в широкому сенсі слова „налог” – це будь-які стягування на користь однієї особи від іншої особи, навіть при бартері, коли взаємна віддача товарів є податками для двох осіб (так, в англійській мові слово tax означає засоби, які передаються в трансакціях, навіть приватних). Таким чином, якщо в широкому сенсі слова дивитися на податок як на навантаження, вимоги на майно інших осіб, то податки можуть приймати різноманітні форми. Ми вважаємо, що в основі сенсу слова «податки» лежить і протилежний сенс «давати», і під податками можна розуміти будь-які віддання одних осіб іншим.У нашій роботі ми спробуємо узагальнити і систематизувати наявний в літературі потенціал знань з приводу суті, видів акцизних податків і зборів і їх взаємозв'язку з іншими податками і зборами податкових систем.
Податки – це частина фінансів і їм властиві ті характеристики, які властиві фінансам. Фінанси – це придбання, збереження і належне вживання необхідних для державної влади матеріальних цінностей; піклування про державні доходи і витрати; додаткова експлоатация.., заснована на.политическом примушенні; натуральні повинності, натуральні відбування; залучення місцевих жителів до задоволення деяких потребностей.предоставлением на суспільні потреби свого майна або прямим додатком своїх фізичних сил – повинності; суспільне багатство у формі грошей і кредиту, що знаходиться у розпорядженні органів держави. «Фінансиери» - це «камералісти, прібильщики».
Фінанси також характеризують звернення до публічного кредиту; охоплюють також і кредитні відносини; суспільна скриня, суспільна каса; всі цінності, що збираються і вживаються урядом, все одно чи полягають вони в грошах або різних повинностях; поділа, за допомогою яких майно держави добре управляється у видах загального благополуччя; рух вартості в грошовій формі; створення державного майна з народного і інші визначення.
Податки – це ціна. Зазвичай в науковій літературі указується, що ціна – це певна кількість грошових одиниць, отриманих за одиницю товару. Іноді указується можливість існування товарних цін. У загальному сенсі розглядав ціну учений А.Р.Ж. Тюрго, коли писав, що витрата своїх засобів, які він [людина] може зробити при відшукуванні кожного предмету, створює компенсацію – користування їм і, так би сказати, ціну предмету. Він же характеризував ціну таким чином, що ціна — це річ, яку дають в обмін на іншу [133].
Податки можуть виражатися у валюті, енергії, праці, вазі, і тому залежати від них. Продукти і послуги для інших осіб завжди порівнювалися з іншими продуктами і послугами. Наприклад, в Стародавній Греції прийняті ними (греками) вагові і грошові одиниці відтворюють вавілонські ділення і навіть частиною східні назви заходів. До вищої міри перейшла старовинна грецька назва вагової маси – талант; його шестидесята частка обозн. семітським словом міна (;;; – «частина»). У подальшому діленні десятковий рахунок з'єднувався з двенадцатерічним, як у вавілонян: міна ділилася на 50 статеров по 12 оболов, або на 100 драхм по 6 оболов. Статер – переклад семітичного слова шекель, означає ваги.Обол, ймовірно, відбувся від ;;;;;; (цвях, кінчик списа).
Існувала валюта в Індії, вага якої залежала від «раті» («вага якого визначалася насінням Abrius precatorius. Раті важило 1 ; тройських гран, 100 раті складали загальновживану міру «сатарактіка» (Laughlin, Moleswarth). Ця вага трималася в народному обході дуже довго від епох Клунь-Вед до початку нового часу, коли він ліг в основу сучасної індійської системи. У 1852 році в Індії чеканилися перші рупії, рівні по вазі старим «сата-рактіка». У стародавніх законах Ману точно встановлено ще ретельніше ділення: нижча одиниця – піщинка пороши – trasurenu, вісім піщинок – одне макове зерно, три макових – одне чорне гірчичне зерно. Три таких зерна складають одне біле, 6 білих – одне ячмінне, два ячмінних – одне раті) і т.д. Існувала в середньовічній Європі валюта – тройський фунт, який покоївся на системі пшеничних зерен.
Один стерлінг цієї системи (бушель = 8 галонам = 64 фунтам = 768 унцам = 360 стерлінгам), за законом Генріха VII Англійського, дорівнював 32 зернам пшениці, що росте на середині поля, згідно із стародавніми законами країни.
Податки – це розрахунки. Так, якщо під розрахунком мі пропонуємо розуміти будь-які компенсації від одного контрагента на користь іншого як на рівні матеріальних цінностей, так і на рівні дозволів на користування ними, то дане визначення повністю підходить під визначення податків. Застосувавши класифікацію розрахунків до податків, ми отримуємо додаткові характеристики податків.
Податки – це кредити. Якщо відомо, що фінансування деяких заходів називається в бюджетній справі „открытием кредитів”, то і сплату податків ми можемо розуміти як „открытие кредиту” від платників на користь держави, коли вони своїми платежами голосують за таку освіту як таке.
Ми стверджуємо, що нема різниці між такими категоріями як податки та фінанси, ціна. В обмінній операції податки, як і фінанси і ціни, пов’язані із відокремленням майна за певним дозволом і можливим наступним його привласненням.
Інвестиції також пов’язані із податками. Податок для держави буде фінансовими надходженнями, а для громадянина – інвестицією у державу. У подальшому держава інвестує отримані кошти у лікарні, пенсії, стипендії; а для громадянина такі кошти стануть фінансовими надходженнями.
Щодо зв’язку між податками та бюджетом, то ми стверджуємо, що за своїм походженням слово «бюджет» означає «багатством господарювати» і, на нашу думку, пов’язано із відокремленням вартостей за певними дозволами від різних осіб (утворень, держав) на користь певної особи (в т. ч. держави) та наступним відокремленням вартостей за певними дозволами від вказаної особи (в т. ч. держави) на користь різних осіб.
Звичайно ж бюджет характеризують як відносини щодо формування на загальнодержавному і регіональному рівнях централізованих фондів, призначених для реалізації функцій держави; розпис доходів і видатків держави, який затверджується органами законодавчої і представницької влади у вигляді закону; фонд грошових коштів. Цікаве визначення бюджету із правової точки зору зустрічається у Олешко О., в якого бюджет - найістотніший інструмент держави, коли члени суспільства через свої кошти, надані державі, схвалюють це утворення як таке. Кошти, надані державі, через які члени суспільства схвалюють це утворення як таке і є податками.

2.2. Історичний аспект оподаткуваня
Якщо науковці минулого приділяли увагу визначенню питань видів доходів, за рахунок яких повинні формуватися міські бюджети (податки чи платежі), прямі чи непрямі податки повинні надходити до міських бюджетів, кількості податків, власники яких чинників виробництва повинні обкладатися; то сучасні науковці в основному увагу приділяють питанням збільшення кількості місцевих податків, збільшення відповідної бази оподаткування та визначенню розміру закріплених, регулюючих податків та трансфертів. Для демонстрації вказаних відмінностей наведемо дані щодо оподаткування по міських бюджетах міста Києва впродовж декількох років століття. Здійснимо аналіз фактичних даних щодо міських бюджетів міста Києва за 1832, 1870, 1924, 1980, 2002 роки.
Таблиця 2.2.1
Структура доходів бюджету м. Києва за 1832 рік
№
з/п Назва доходу Сума, крб. Доля, %
I.
ІІ.
ІІІ.
IV.
V.
VI. Збори з обивательських нерухомих власностей
Збори з закладів промисловості
Збори з промисловців
Окладні доходи від громадських маєтків і від казни місту надані
Збори з актів, продаж та з публічного продажу
Доходи випадкові
Р А З О М 69895,19
18242,62
8050
146580,50
300
200
243268,31 28,73
7,5
3,31
60,26
0,12
0,08
100
В даному бюджеті переважають платежі від громадських маєтків в розмірі 146580,50 крб., або 60,26 % до сальдо бюджету над податками, які мають назву зборів. Даний бюджет засвідчує, що в основному місто отримувало самостійні від загальнодержавних збори, однак значну масу доходів формував закріплений за містом загальнодержавний пітейний відкуп, що входив в IV групу доходів і складав 110110 крб. (45 % до сальдо бюджету). Доходи бюджету поділялися на 6 груп, що враховували у назвах об’єкти, що обкладаються, і тому більше носили податковий характер. Через це вказані збори носять характер прямих податків, в яких переважають реальні (І, IV, V групи доходів) збори над особистими (ІІ, ІІІ групи доходів). Всі вказані збори припадають на власників таких чинників виробництва як капітал та підприємницька здібність. Через 38 років міські фінанси вже мають іншу структуру, що відображено у відповідному бюджеті в табл. 2.2.2.
Таблиця 2.2.2
Структура доходів бюджету м. Києва за 1870 рік
Глави Назви доходів Сума, крб. Доля, %
1.
2.
3.
4.


5.

6.

7.
8.
Доходи з міських маєтків
Оціночний збір з нерухомих маєтків
Збір з візників
Збір з документів на виробництво, торгівлю
та з патентів, що видаються за пітейним
статутом
З трактирних установ, постоялих дворів
та з харчових крамниць
Із здійснення засвідчень протестів та
подань з стягнення різних актів
Допомоги
Різні
Р А З О М 58135,08
21146,5
5444


28745,65

8911,56

26260,08
13940,73
2191,47
164775,15 35,3
1,28
3,3


17,4

5,41

15,94
8,49
1,33
100
Як видно із даних табл. 2.2.2, основу бюджету складали платежі, а не податки – доходи з міських маєтків, які становили 58135,08 крб. або 35,3 % до сальдо бюджету. Даний бюджет засвідчує, що місто отримувало самостійні від загальнодержавних збори, окрім збору з документів на виробництво, торгівлю та з патентів, що видавалися за пітейним статутом. Доходи бюджету поділялися на 8 груп, що містили доходи з міських маєтків (платежі), збори податкового характеру та допомоги.
За даною скороченою формою бюджету не видно, що крім прямих податків до бюджету надходили і непрямі податки, які містили акцизи з м’яса та інших предметів, не виокремлюючись в окрему групу відносились до глави 7 “Допомоги і складали 11869,96 крб. (7,2 % до сальдо бюджету) У вказаних зборах переважали реальні (2, 4, 6 глави доходів) збори над особистими (3, 5 глави доходів). Всі вказані збори припадали на власників таких чинників виробництва як капітал та підприємницька здібність.
В цілому до революції зберігається наведена класифікація доходів на 8 основних груп із можливою зміною назв та перегрупуванням. В архіві м. Києва перший з післяреволюційних бюджетів представлений проектом бюджету м. Києва на 1924-1925 рік, в якому містяться звітні дані за 1923-1924 рр. і в якому доходи наведені в зміненому розрізі.
Таблиця 2.2.3
Структура доходів бюджету м. Києва за 1923-1924 рік
№ розділу Назва доходу Сума, крб. Доля, %
І.
ІІ.
ІІІ.
IV.
V.
VI.
VII.
VIII.

Готівка
Недоїмка
Доходи від майна господарського значення
Доходи по Комгоспу
Доходи від промисловості місцевого значення
Доходи від промисловості не с/г значення
Різні надходження
Відрахування від Державних доходів
а) лісових
б) інших 105186
52597

12030747
4259
76439
663385


51284 0,6
0,3

68,2
0,02
0,43
3,76


0,29

IX.

Відрахування від Державних податків
а) патентного
б) зрівняльного 51284

167645
378595 0,29

0,95
2,14

X.

Надбавка до Державних податків
а) патентному
б) зрівняльному
в) до прибутково-майнового податку
г) до с/г податку
д) інші податки 546240





3,09

XI.
XII.
XIII.
XIV.
Місцеві податки і збори
Позики та допомоги
Допомога із загальнодержавних коштів
Позики
Разом по бюджету 3357300
752978
2511


17642926 19,03
4,27
0,01


100,0
Як видно із табл. 2.2.3, фінансисти тих часів віддавали перевагу отриманню доходів господарського значення, а не податків – доходи по комунальному господарству складали 12030747 крб., або 68,19 % до сальдо бюджету. Щодо податків, то міста не отримують у ті роки податкової автономії, тому що місцеві податки і збори складають незначну величину в 752978 крб. або 4,27 % до сальдо бюджету.
Серед податків переважають загальнодержавні, які зараховуються до міського бюджету двома методами. За методом “французьких надбавних сантимів” збиралися у ті роки надбавки до Державних податків – 3357300 крб. або 19 % до сальдо бюджету. За методом відрахувань від зібраних Державних доходів та Державних податків надходили державні доходи – 51284 крб., або 0,29 % до сальдо бюджету та державні податки – 546240 крб. або 3,09 % до сальдо бюджету відповідно.
Замість 8 груп доходи стали розподілятися за 12-ма групами, додатково стали відображатися готівка, недоїмка, надбавки до Державних податків та позики. Серед податків за даним бюджетом переважають реальні податки, а не особисті. На противагу бюджету міста перших років радянської влади розглянемо бюджет 1980-го року у таблиці 2.2.4
Таблиця 2.2.4
Структура доходів бюджету м. Києва за 1980 рік
№ з/п Назва доходів Сума, тис. крб. Доля, %
1.
2.

3.

4.


5.

6.

7.
8.
9.
10.

11.
12.

13.

14.
Податки з обороту
Платежі з прибутку підприємств і господарсь-
ких операцій
Прибутковий податок з підприємств, громадсь-
ких організацій
Державні податки з населення – всього
- прибутковий податок з населення
- податок на нежонатих
Місцеві податки і збори, державне мито та
інші податки
Надходження від реалізації державної 3 % внутріш-
ньої виграшної позики
Надходження за грошово-речовими лотереями
Орендні доходи
Збори і різні неподаткові надходження
Відрахування від страхових платежів з обов’язково-
го окладного страхування
Економія від скорочення адміністративних витрат
Надходження 95 % сум різниці між штра-
фами отриманими і сплаченими
Залишки бюджетних коштів, що обертаються
на покриття витрат
Кошти, отримані з республіканського бюджету
Р А З О М 85666

246467

155
75144
56787
18357

13147

1082
3275
946
8603

151
1696

1911

26814
145577
610634 14,03

40,36

0,03
12,31
9,3
3,0

2,15

0,17
0,54
0,16
1,41

0,02
0,28

0,31

4,39
23,84
100,0
Як видно за даними табл. 2.2.4, фінансисти останніх радянських років, як і перших, віддавали перевагу отриманню доходів господарського значення, а не податків – платежі з прибутку підприємств і господарських організацій складали 246467 тис. крб., або 40,36 % до сальдо бюджету. Податки у міському фінансовому господарстві також посідали значне місце, вони складали 174114 тис. крб., або 28,51 % до сальдо бюджету. Міста як і завжди не мали податкової автономії і місцеві податки і збори складали незначну величину в 13147 тис. крб. або 2,15 % до сальдо бюджету.
Серед податків переважали загальнодержавні: податок з обороту, що надходив у розмірі 85666 тис. крб., або 14,03 % до сальдо бюджету, прибутковий податок з населення у розмірі 56787 тис. крб., або 9,29 % до сальдо бюджету та податок на нежонатих у розмірі 18357 тис. крб., або 3 % до сальдо бюджету. Доходи вже стали розподілятися за 14-ма групами, додатково стали відображатися надходження від реалізації внутрішніх позик, надходження від грошово-речових лотерей, відрахування від страхових платежів, економія від скорочення адміністративних витрат, надходження 95 % сум різниці між штрафами отриманими та сплаченими, залишки бюджетних коштів. Серед податків за даним бюджетом переважає непрямий податок з обороту в розмірі 85666 тис. крб., або 14,03 % до сальдо бюджету над іншими прямими податками. Всі прямі податки за даним бюджетом є особистими податками, а не реальними. Вони припадали на власників таких чинників виробництва як капітал та праця. Наприкінці аналізу наведемо дані із звіту про виконання міського бюджету міста Києва за 2002 рік в табл. 2.2.5.
Таблиця 2.2.5
Структура доходів бюджету м. Києва за 2002 рік
Назва доходів Код
бюджетної
класифікації Сума, тис. грн. Доля,
%
Податкові надходження
Податки на доходи, податки на прибу-
ток, податки на збільшення ринкової
вартості
Прибутковий податок з громадян
Податок на прибуток підприємств
Платежі за використання природних
ресурсів
Платежі за спеціальне використання
природних ресурсів місцевого значення
Плата за землю
Внутрішні податки на товари та послуги
Ліцензії на підприємницьку та профе-
сійну діяльність
Плата за торговий патент на деякі
види підприємницької діяльності
Інші податки
Місцеві податки і збори
Штрафи та санкції, сплачені за пору-
шення податкового законодавства
Фіксований с/г податок
Єдиний податок на підприємницьку діяльність
Неподаткові надходження
Доходи від власності та підприєм-
ницької діяльності
Надходження до бюджету сум відсотків
банків за користування бюджетними коштами
Інші надходження
Адміністративні збори та платежі, доходи
від некомерційного та побічного продажу
Плата за оренду цілісних майнових
комплексів державних підприємств
Державне мито
Надходження від штрафів та фінан-
сових санкцій
Адміністративні штрафи та інші санкції
Інші неподаткові надхолдження
Надходження сум кредиторської та депо-
нентської заборгованості підприємств
Інші надходження
Плата за гарантії, надані міськими радами
Доходи від операцій з капіталом
Кошти одержані із спеціального фонду до загального фонду
РАЗОМ ДОХОДІВ
Кошти, що надходять за взаємними розрахун-
ками до місцевих бюджетів з Державного бюджету
Субвенції
Всього доходів
ДОХОДИ (Спеціальний фонд)
Державні цільові фонди
Пордаток з власників транспортних засо-
бів та інших самохідних машин і механізмів
Плата за придбання торгових патентів
пунктами продажу нафтопродуктів
Надходження дивідендів (частини прибутку) від СПД,
утворених за участю державних підприємств
Відсотки за користування позиками,
які надавалися з місцевих бюджетів
Власні надходження бюджетних установ
Надходження від відчуження майна,
що знаходиться у комунальній власності
Продаж землі несільськогосподарсь-
кого призначення
Збір за забруднення навколишнього природ-
ного середовища до Фонду охорони навколиш-
нього природного середовища
Цільові фонди
Субвенції
Кошти одержані із загального фонду до спеціального фонду
ВСЬОГО ДОХОДІВ 100000


110000
110100
110200

130000
130200,
130300
130500
140000

140600

140700
160000
160100

160300
160400
160500
200000

210000

210400
210800

220000

220800
220900

230000
230300
240000

240300
240600
241107
300000
430000


410108
410300


500000

120200

140700

210500

241106
241200

310300

330000


500800
501100
410300
430000
900103 3691607,9


3162481,0
2038504,3
1123976,7

275957,7

117,0
275840,7
74982,5

13109,4

61873,1
178186,7
81684,6

46,9
53,7
96401,5
39153,5

6555,4

5082,2
1473,2

23798,4

3752,5
19997,6

1995,4
1995,3
6804,3

112,9
6691,4

0,6
87357,4
3818119,4


217837,6
4035957,0

569748,3

47025,3

649,0

10717,2

3581,4
134754,9

169939,6

50768,8


5320,0
95030,0
18796,4
33093,0
4605705,3 80,15


68,66
44,26
24,4

5,99

0,003
5,98
1,63

0,28

1,34
3,67
1,77

0,001
0,001
2,09
0,85

0,14

0,11
0,03

0,52

0,08
0,43

0,04
0,04
0,14

0,002
0,14

0,00001
1,89
82,9


4,73
87,63

12,37

1,02

0,01

0,23

0,07
2,92

3,68

1,1


0,12
2,06
0,41
0,72
100,0
Із переходом до ринкової економіки, коли надходження до бюджету платежів та доходів від підприємств зменшується, починають переважати податкові важелі формування бюджетів. Це знаходить своє відображення при складанні сучасних бюджетів. Як видно із табл. 2.2.5, неподаткові надходження складають лише 39153,5 тис. грн. або 0,85 % до сальдо бюджету на відміну від податкових надходжень, які склали 3691607,9 тис. грн., або 80,15 % до сальдо бюджету.
У 2002 р. спостерігаємо ту саму картину, що і впродовж багатьох років: міські бюджети не стають самостійними. Так, у 2002 р. місцеві податки і збори посідають незначне місце – 81684,6 тис. грн. або 1,77 % до сальдо бюджету. Основними бюджетоутворюючими податками у 2002 р. були загальнодержавні податки: прибутковий податок з громадян, який складав 2038504,3 тис. грн. або 44,26 % до сальдо бюджету та податок на прибуток підприємств, який складав 1123976,7 тис. грн. або 24,4 % до сальдо бюджету.
Щодо групування доходів бюджету, то вони вцілому відповідають Постанові Верховної Ради України від 12 липня 1996 року № 327/96-ВР “Про структуру бюджетної класифікації України”, за якою доходи поділяються на 8 видів: І. Сукупні доходи, офіційні трансферти та державні цільові фонди (ІІ+VII+VIII); ІІ. Сукупні доходи (ІІІ+VI); ІІІ. Поточні доходи (IV+V); IV. Податкові надходження; V. Неподаткові надходження; VI. Доходи від операцій з капіталом; VII. Офіційні трансферти; VIII. Державні цільові фонди.
Всі наведені податки в табл. 2.2.5 є прямими, серед яких перші два (прибутковий податок з громадян та податок на прибуток підприємств) є особистими, які безперечно переважають за вагою надходжень у міський бюджет – 68,66 %. Вказані податки та платежі припадали на власників чи користувачів всіх чинників виробництва: прибутковий податок з громадян припадав на власників праці, податок на прибуток підприємств – на власників капіталу, плата за землю – на користувачів землі, єдиний податок на підприємницьку діяльність – на власників підприємницької здібності.
При визначенні видів доходів, що переважають в бюджетах – платежів від ведення господарства чи податків ми приходимо до висновку, що починаючи з бюджету 1832 р. в бюджетах міста Києва завжди переважали доходи та платежі від ведення господарства і тільки бюджет міста за 2002 рік вказує на майже нульове значення цих видів доходів. Даний стан речей свідчить про надмірне переважання фіскальної функції податків над регулюючою функцією платежів при побудові міських фінансів. При визначенні співвідношення між загальнодержавними та місцевими податками можна констатувати звичайне переважання перших над другими – 95/5, що з точки зору самостійності міських фінансів є недоречним.
При визначенні звичайної кількості місцевих податків можна вказати, що вона коливається за досліджуваними бюджетами від одного до п’яти при нормальному значенні кількості податків 2-3. При визначенні переважного надходження прямих чи непрямих податків ми можемо констатувати перевагу як у кількості податків, так і їх величини до сальдо бюджету прямих податків, що відповідає одному із теоретичних положень, згідно з яким на загальнодержавний рівень передаються непрямі податки, а місцям залишаються прямі.
При визначенні переважного надходження серед прямих податків реальних чи особистих, необхідно констатувати віддання теоретиками і практиками міського оподатківання надходженню на місцевий рівень в основному особистих податків. При визначенні тих власників чинників виробництва (власників праці, землі, капіталу чи підприємницької здібності) на яких повинні припадати податки ми можемо констатувати, що з часом від оподаткування однієї- двох груп власників чинників виробництва переходять до залучення коштів всіх груп власників, що можна визнати за позитивну тенденцію, якої і слід дотримуватися.

2.3. Вирішення проблеми класифікації доходів бюджету
На нашу думку, класифікація доходів, наведена на рис. 1.4.1. потребує свого удосконалення, оскільки і доходи від використання державного майна для користувачів такого майна є обов’язковим (точніше – умовно обовязковим), і спірним вважаємо не віднесення до податкового тягаря штрафів, конфіскацій і т.д. і вважаємо за доречне доходи бюджету класифікувати наступним чином як податки бюджету у широкому смислі слова (рис. 2.3.1).
На рис. 2.3.1 * - податок з прибутків підприємств за сучасного українського законодавства з певною долею умовності можна зараховувати до прямих податків. Оскільки за існуючим положенням підприємствам дозволено до моменту реалізації продукції нараховувати до собівартості продукції процент рентабельності, який заздалегідь може враховувати розмір передбачуваного податку, який таким чином у кінцевому підсумку перекладається на споживачів продукції таких підприємств.
Поділ на схемі податків за ознакою мети стягнення доходів на фіскальні та парафіскальні дозволяє нам зняти спірність питання віднесення штрафів, компенсацій до податкових чи неподаткових платежів. Ми вважаємо штрафи податковими платежами, основною метою яких тільки є не виконання фіскальної функції, а виконання регулюючої функції, коли стягненням певних сум примушують певних осіб до нормальної сплати фіскальних податків.
Ми також пропонуємо розглядати і офіційні трансферти як податки бюджету у широкому смислі слова на основі наступних міркувань. Доходи, які отримує орган влади у порядку перерозподілу, а не як власні чи закріплені доходи, можуть мати в основному тільки два канали походження: це загальнодержавні податки та збори, які були стягнуті на території регіону, відправлені до столиці, і отримані вже у вигляді субсидії та дотації; чи це кошти, отримані як фінансування по грантах по лініях міжнародних кредитних установ. Перший вид фінансування з повним правом можна вважати поверненими у вигляді субсидій та дотацій податками, а другий вид фінансування можна вважати податками, наданими іноземцями безкоштовно чи за певну плату.











Суб’єкти
податкових
відносин






Види ознак
для стягнення






Мета стягнення



Джерела
формування



Форма сплати




Спосіб
отримання
податків до
відповідного
бюджету

Рис. 1.7.2 Склад податків бюджету
На рис. 2.3.1 ** позначені податки, які у своїй назві мають словосполучення «акцизний збір». Однак науковці зауважують, що по суті є акцизами і інші податки та платежі. Так, до цієї ж групи податків можна віднести податкові збори, що за економічним змістом є специфічними акцизами (табл. 2.3.1).
Таблиця 2.3.1
Податкові збори, що за економічним змістом є специфічними акцизами [100, с. 18]
Податкові збори Товари / послуги, що підлягають оподаткуванню
Збір у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну та теплову енергію Електрична та теплова енергія
Збір у вигляді цільової надбавки до тарифу на природний газ Природний газ
Збір на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства Алкогольні напої і пиво
Збір за проведення гастрольних заходів Послуги з організації гастрольних заходів
Збір на обов’язкове державне пенсійне страхування Легкові автомобілі, ювелірні вироби, житлова нерухомість, послуги стільникового зв’язку

Поділ на схемі податків за ознакою мети стягнення доходів на фіскальні та парафіскальні дозволяє нам зняти спірність питання віднесення штрафів, компенсацій до податкових чи неподаткових платежів. Ми вважаємо штрафи податковими платежами, основною метою яких тільки є не виконання фіскальної функції, а виконання регулюючої функції, коли стягненням певних сум примушують певних осіб до нормальної сплати фіскальних податків.
Подібним вказаному діленню ми бачимо ділення економічних відносин у на торгові, комерційні, валютно-фінансові і на майнові відносини, відносини із захисту прав власності; або ділення права на зобов’язальне, яке опосередковує динаміку відносин та прав власності, яке опосередковує статику відносин. Ми вважаємо, що за ознакою мети стягнення фіскальні доходи отримує держава від звичайної своєї діяльності, а парафіскальні доходи – це доходи, які є регулюючими податками, які захищають майнові інтереси держави у різних сферах її діяльності.
Ми також пропонуємо розглядати і офіційні трансферти як податки бюджету у широкому смислі слова на основі наступних міркувань. Доходи, які отримує орган влади у порядку перерозподілу, а не як власні чи закріплені доходи, можуть мати в основному тільки два канали походження: це загальнодержавні податки та збори, які були стягнуті на території регіону, відправлені до столиці, і отримані вже у вигляді субсидії та дотації; чи це кошти, отримані як фінансування по грантах по лініях міжнародних кредитних установ. Перший вид фінансування з повним правом можна вважати поверненими у вигляді субсидій та дотацій податками, а другий вид фінансування можна вважати податками, наданими іноземцями безкоштовно чи за певну плату.
Поділ за ознакою джерел формування дозволяє нам зняти спірність питання віднесення кредитів до податкових платежів. Ми вважаємо, що кредити можна розглядати, як це часто і роблять, які «відкладені податки», які у майбутньому будуть сплачені особами, які підлягають оподаткуванню.
Поділ за ознаками платників та держави, наведений нами на рис., зроблений нами самостійно і має певну долю умовності, оскільки всі податки та платежі тим чи іншим чином стосуються як платників так і діяльності держави. Можна казати, що податок з доходів фізичних осіб є податком, який отримується за ознакою платників, але за давньою традицією монархів, які керують державою, вважають, що доходи громадяни могли отримати тільки під їх патронатом, і тому наявність доходів у громадян – це ознака діяльності держави, і тому такі доходи можна ознакою діяльності держави і податок може бути віднесений до другої групи доходів. Податок на прибуток підприємств і організацій, що належать до комунальної власності, можна віднести, як ми це і робимо, до першої групи податків, але модна привести думку, що забиранням такого податку громада намагається забрати кошти, які отримані за фактом користування комунальною власністю.
Податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів ми відносимо у відповідності із назвою та у відповідності із механізмом його розрахунку до першої групи податків. Але цей податок має цільове призначення, яке враховує функціональну діяльність держави з ремонтування та будівництва шляхів, тому цей податок може бути віднесеним і до другої групи.
Плату за землю ми відносимо у відповідності із назвою та у відповідності із механізмом її розрахунку до першої групи податків. Але ця плата має цільове призначення, яке враховує функціональну діяльність держави з рекреації земель, тому ця плата може бути віднесена нами чи іншими дослідниками і до другої групи.
Надходження від збору за проведення гастрольних заходів ми відносимо у відповідності із назвою до першої групи податків. Але ця плата має цільове призначення, яке враховує функціональну діяльність органів влади з підтримки вітчизняних гастролерів.
Плата за державну реєстрацію, крім плати за державну реєстрацію суб’єктів підприємницької діяльності віднесена нами до другої групи податків за назвою цієї плати, в якій враховано ознаку діяльності держави - факт реєстрації суб’єкта підприємницької діяльності. Однак така плата стягується при реєстрації діяльності платника, тобто якоюсь мірою пов’язана із його ознаками.
Плата за ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами віднесена нами до другої групи податків за назвою цієї плати, в якій враховано ознаку діяльності держави - факт видачі ліцензії. Однак така плата стягується при отриманні платником права роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами, тобто якоюсь мірою пов’язана із його ознаками.
Плата за придбання торгових патентів пунктами продажу нафтопродуктів (автозаправними станціями, заправними пунктами) віднесена нами до другої групи податків за назвою цієї плати, в якій враховано ознаку діяльності держави - факт продажу патентів. Однак така плата стягується при здійсненні платником продажу нафтопродуктів, тобто якоюсь мірою пов’язана із його ознаками.
Надходження коштів від відшкодування втрат сільськогосподарського і лісогосподарського виробництв віднесена нами до другої групи податків за назвою цієї плати, в якій враховано ознаку діяльності держави - факт отримання відшкодувань за втрачену державну чи комунальну власність. Однак така плата стягується при понесенні витрат платником, тобто якоюсь мірою пов’язана із його ознаками.
Плата за утримання дітей у школах-інтернатах віднесена нами до другої групи податків за назвою цієї плати, в якій враховано ознаку діяльності держави - факт утримання дітей у школах інтернатах. Однак така плата стягується при наявності у платника дітей, тобто якоюсь мірою пов’язана із його ознаками.
Плата за оренду цілісних майнових комплексів та іншого майна віднесена нами до другої групи податків за назвою цієї плати, в якій враховано ознаку діяльності держави - факт надання в оренду державної власності. Однак така плата стягується при здійсненні платником оренди цілісних майнових комплексів, тобто якоюсь мірою пов’язана із його ознаками.
Надходження сум кредиторської та депонентської заборгованості підприємств, організацій та установ, щодо яких минув строк позовної давності віднесена нами до другої групи податків за назвою цієї плати, в якій враховано ознаку діяльності держави - факт здійснення управлінської діяльності, застосування стягнень до порушників фінансової дисципліни. Однак така плата стягується при здійсненні платником вказаних порушень, тобто якоюсь мірою пов’язана із його ознаками.
Грошові стягнення за шкоду, заподіяну порушенням законодавства про охорону навколишнього природного середовища внаслідок господарської та іншої діяльності віднесена нами до другої групи податків за назвою цієї плати, в якій враховано ознаку діяльності держави - факт здійснення управлінської діяльності, застосування стягнень до порушників законодавства про охорону навколишнього природного середовища. Однак така плата стягується при здійсненні платником вказаних порушень, тобто якоюсь мірою пов’язана із його ознаками.
Надходження від відчуження майна, яке належить АРК та майна, що знаходиться у комунальній власності віднесені нами до другої групи податків за назвою цих надходжень, в якій враховано ознаку діяльності держави - факт продажу майна, яке належить АРК та майна, що знаходиться у комунальній власності. Однак такі надходження стягуються при здійсненні купівлі платником такого майна, тобто якоюсь мірою пов’язана із його ознаками. Аналогічно розглянуто та віднесено нами інші надходження.
Власні надходження бюджетних установ віднесені нами до другої групи податків за назвою цих надходжень, в якій враховано ознаку діяльності державних підприємств - факт надання послуг бюджетних установ. Однак такі надходження обліковуються за наявності таких власних надходжень в установах, тобто якоюсь мірою пов’язані із їх ознаками.
Збір за забруднення навколишнього природного середовища віднесений нами до другої групи податків за назвою цього збору, в якій враховано ознаку діяльності держави - факт здійснення управлінської діяльності, застосування стягнень до забруднювачів навколишнього природного середовища. Однак такий збір стягується при здійсненні платником вказаних порушень, тобто якоюсь мірою пов’язана із його ознаками.
Інші цільові фонди, утворені ВР АРК, органами місцевого самоврядування та місцевими органами виконавчої влади віднесені нами до другої групи податків за розміркуванням, що цільові фонди формуються для виконання певної функціональної мети. Однак такі фонди формуються за кошти платників, тобто якоюсь мірою пов’язані із його ознаками.
Дотація вирівнювання, що одержується з Державного бюджету віднесена нами до другої групи податків за розміркуванням, що дотація вирівнювання надана органу влади для виконання ним певної функціональної мети. Однак така дотація сформована із врахуванням податкоспроможності регіону, тобто якоюсь мірою пов’язана із його ознаками.
Додаткова дотація з Державного бюджету на зменшення фактичних диспропорцій між місцевими бюджетами через нерівномірність мережі бюджетних установ / на вирівнювання фінансової забезпеченості місцевих бюджетів; субвенції; кошти, одержані із загального фонду бюджету до бюджету розвитку (спеціального фонду) віднесені нами до другої групи податків за аналогічними розміркуваннями, що і до дотації вирівнювання.

2.4. Вирішення проблеми класифікації податків
Для вирішення будь-якого питання з оподаткування необхідне чітке визначення предмету дослідження, який повною мірою розкривається в класифікації податків. Про необхідність чіткої класифікації ми знаходимо зауваження у фахівця з бюджетної справи Г. Жеза: “В добре складеному бюджеті доходи та видатки не можуть показуватися довільно: вони повинні бути розташовані в логічному порядку. Але це дуже складне завдання…У фінансах неясність є джерелом зловживань та марнотратства…Добра класифікація може призвести до спрощень в управлінні та значних заощаджень” [52].
Про необхідність чіткої класифікації ми знаходимо зауваження у вченого І.І. Янжула: “розмаїття (податків) тягне за собою необхідність для наукових цілей можливість правильної класифікації їх: треба встановити відомі схожості та відмінності між окремими групами їх, бо особливі економічні властивості кожної групи потребують для неї і особливих засад, а значить, і свого роду адміністративно-фінансових заходів. Класифікація, що встановлюється для практичних цілей в бюджетах до крайності недосконала...цілком непридатна для наукових цілей” [190, с. 223].
Сучасна російська дослідниця В. Пушкарьова зауважує, що і для сучасних науковців „питання про класифікації податків виявилося складним, дискусійним”, особливо щодо поділу податків на прямі та непрямі [112, с. 143]. Таким чином і дотепер у податковій науці повністю не вирішена проблема класифікації податків.
В сучасній літературі здійснюються класифікації податків за декількома ознаками (до 22), але узагальнюючої класифікації податків за всіма ознаками, що зустрічаються у спеціальній літературі, не здійснювалося. Метою роботи є класифікація податків за як можна більшою кількістю ознак та вирішення питання щодо поділу податків на прямі та непрямі.
Дослідження існуючих характеристик податків дало змогу згрупувати їх за наступними ознаками.
За ознакою податкової влади податки є загальнодержавні та місцеві (Україна); федеральні, штатні, місцеві податки (США); загальні, федеральні, земельні, місцеві та церковні податки (Німеччина); податки центрального бюджету та місцеві податки (Франція); федеральні, провінційні, місцеві податки (Канада); федеральні, регіональні, місцеві податки (Російська Федерація); загальносвітові податки (в проекті).
За ознакою способу отримання податків до відповідного бюджету розрізняють власні податки, закріплені, регулюючі. В американській практиці податки розподіляються на підставі трьох підходів: виключного права (податок закріплений за одним із бюджетів); делегованого права (з одного рівня влади на інший разом із певними повноваженнями передаються й адекватні податкові доходи, необхідні для їх фінансування); співпадаючого права (на один і той же податок мають право різні рівні влади, податкові надходження розподіляються між бюджетами в дольовому порядку або мають форму надбавок).
За ознакою місця у бюджеті податки поділяють на звичайні і надзвичайні. Надзвичайні (екстраординарні) податки припадають на капітали країни, а не доходи від них (в Англії уряд дав наказ, щоб кожний із підданих раз у тиждень не обідав, і щоб заплатив гроші, від цього заощаджені, до казни).
За ознакою важливості для держави є основні податки та побічні податки.
За ознакою мети уведення урядом податку розрізняють: податки, основною метою яких є збір коштів; податки, основною метою яких є регулювання, або відповідно фіскальні та парафіскальні податки.
Парафіскальні податки розглядали як захід до зміцнення моралі та сім’ї. За політикою проти безшлюбності імператора Августа, незаміжні жінки підлягали податку в розмірі 1 відсотка від їх майна. Стимулюванню приросту населення для повоєнного відродження нації повинні були слугувати податки на неодружених та незаміжніх; малосімейних, що мали одну чи дві дитини. Податками для регулювання буржуазії, які мали і фіскального значення, можна вважати революційний податок на імущих, податок з нетрудових елементів.
За ознакою того, інтереси яких класів переважають у суспільстві і на які класи вони перекладають тягар податків, спостерігають: при переважанні інтересів землевласників незначне оподаткування земельної аристократії та значне оподаткування промисловців; при переважному впливі промисловців відміну непрямих податків, що знерухомлюють капітали; при врахуванні інтересів найманих робітників відміну податків на хліб, сіль, уведення подохідного податку, обов’язкового соціального страхування.
За ознакою причин уведення податків, розрізняють податки для бідних; податки для війни; податки для покриття боргів; податки на соціальні потреби; екологічні податки, податок на приріст деревини; саладинська десятина; податок при посвяченні у лицарі сина королівського і т.д.; ямські та полоняночні гроші; податки на будівництво Північної столиці; провіантські податки; податки на будівництво Кронштадту.
За ознакою відношення до загального господарчого процесу податки можна поділити на податки на виробництво та для виробництва, податки на розподіл та для розподілу, податки на обмін (обертання) та для обміну, податки на споживання та для споживання.
За ознакою підстави вимірювання - податкоспроможність конкретної особи чи реальні чинники виробництва, якими вона володіє, розрізняють податки особисті та податки реальні.
За ознакою агрегації предметів оподаткування можна виділити податки з усієї сукупності доходів - єдині податки (в т.ч. загальноподохідний податок як форма єдиного податку); та податки з усієї сукупності майна (капіталів особи) – майнові податки, податки на рухоме та нерухоме майно (власність).
За ознакою законодавчо визнаного носія податку розрізняють податки, які за законом сплачуються з доходів, власних коштів особи: податок з доходів фізичних осіб (фізична особа – законодавчо визнаний платник); податки, які відносяться на витрати платника (земельний податок) (закон дозволяє перекладати законодавчо визнаному платникові тягар податку на споживача реалізованої продукції); податки, які включаються в ціну товару, робіт, послуг їх виробником чи нараховуються на неї (акцизний збір, ПДВ) (закон має на меті оподаткувати доходи споживачів таких товарів).
За ознакою способу стягнення (формою оподаткування) податки поділяють на безпосередні (прямі) та посередні (непрямі).
За ознакою видів доходів платників є наступні прямі особисті податки, які звертаються безпосередньо до доходів власника коштів: десятина, єдиний податок, загальноподохідний податок; податок з доходів фізичних осіб, внески робітників до фондів соціального страхування з їх заробітної плати і т.д.
За ознакою чинників виробництва, з яких отримуються доходи, прямі податки розділяються на: податки з ренти (ануїтетів); з процентів (дивідендів); із заробітної плати найманих працівників, з капіталів підприємств.
За ознакою нормального рівня прибутковості розрізняють звичайні подохідні податки (податки з прибутків) та податки, що намагаються як можна більше залучити до казни надприбутки, і які трактуються як оподаткування приросту майна та доходу. В минулі часи податки другого типу існували у формі податку на приріст цінності землі та податок на воєнні прибутки. Останні в свою чергу розглядалися як воєнно-кон’юнктурні прибутки, які в Російській імперії приймали форму податку на збільшення прибутків торгово-промислових підприємств та винагороди особистих промислових занять, в Англії форму надбавки до прибуткового податку, в Українській Державі форму податку на приріст прибутку, в СРСР форму податку на надприбутки. На теперішній час це податки на приріст ринкової вартості капіталу, отриманий або за рахунок продажу землі, або операцій з цінними паперами чи іншими активами.
За ознакою застосування особистої праці при отриманні доходів виділяють оподаткування доходів зароблених, або оподаткування нефундованих (не заснованих на майні) доходів (оподаткування заробітної плати) та оподаткування доходів незароблених, або оподаткування фундованих (заснованих на майні) доходів (оподаткування дивідендів).
За ознакою того, які елементи господарських операцій є ознакою для непрямого оподаткування, існують: податки з будівель, вікон; податки на кістки для гри; податки на телефонні апарати; податки на комутатори; податки з чинників виробництва: на землю, капітал (грошовий капітал; капітал, що уживається у ремеслах; і т.д.), працю (внески роботодавців на соціальне страхування з фонду оплати праці найманих працівників; податки на фонд оплати праці).
За ознакою того, здійснення яких господарських операцій є приводом для застосування непрямого оподаткування, розглядають: податки на іноземні інвестиції; податки з публічних видовищ та розваг, податки на рекламу; вексельні податки; податки при переході капіталів (майна) від однієї особи до іншої (податок на спадщину), які звичайно приймають форму гербового податку та державних мит; податки на переміщення капіталів через кордони різних рівнів звичайно приймають форму мит (преференційне мито, податок на морські перевезення), державного мита при переміщенні осіб через кордон (податок, що сплачується від’їжджаючими за кордон); податки з товарів при їх перевозі дорогами, каналами, річками і т.д. (мито з вівець, яких женуть з одного села до іншого, і які через це пил спричиняють - надане одним графом права пилу (pulverage) у селах Коншської провинції).
За ознакою того, споживання яких предметів є ознакою для застосування непрямого оподаткування, розрізняють податки на предмети, що слугують для внутрішнього споживання людини, або для їжі та пиття: податки на сіль, алкогольні напої, м’ясо, курей, гусей, яйця, дичину, каву, муку, хліб, табачні вироби, дріжджі, цигаркові гільзи, тютюновий папір, мед, квас, фруктові і штучні мінеральні води, цикорій, які звичайно звуться акцизом (від слова accisum “надрубане”, “насічка” – по якій контролювали сплату податків); та податки з предметів, що слугують для зовнішнього споживання людини: акцизи на шкіру, мило, свічі; на сірники, текстильні вироби, гумові калоші; акцизи з транспортних засобів; акциз на електроенергію, на вугілля, торф, природний газ, скипидар; акцизи на нафтопродукти, шини, знаряддя для мисливства та рибальства, транспортні та комунікаційні послуги; спеціальний податок на продукцію з паперової маси і паперу та податки на “надспоживання” предметів не першої необхідності - податки на розкіш (податки з прислуги, податки із собак, акцизи на ювелірні вироби).
За ознакою змін у стані осіб, які є ознакою для застосування непрямого оподаткування, розрізняють: платежі при шлюбі, які можуть мати форму податків (французький формар’яж – “шлюбний податок”) та державного мита (державне мито за реєстрацію шлюбу); податок за отримання свободи рабом – власник раба у Давньому Римі сплачував 5 % вартості раба, коли відпускав його на волю; податки за здійснення обрядів хрестин, поховання. За зміни у своєму стані юридичні особи звичайно сплачують державне мито, платежі (плата за державну реєстрацію).
По відношенню до того, які фізичні якості платника-фізичної особи є ознакою для застосування непрямого оподаткування, розрізняють: податки на чорні очі; податки на сірі очі; податки на бороду. За зовнішніми ознаками платника, такими як кількість робітників, розміри приміщень, вид товарів, застосовують такий непрямий податок як промисловий.
За ознакою місця збирання непрямих податків розрізняють податки, що збираються із предметів споживання у середині держави та податки, що збираються з предметів споживання на кордоні.
За ознакою способу стягнення непрямих податків у середині держави розрізняють податки, які сплачують споживачі щорічно, або іншим чином, за споживання відомих предметів тривалий час; податки, які включають до ціни товару виробники товару (ПДВ, акцизний збір); податки, які сплачують виробники за дозвіл продавати ці товари.
За ознакою відношення до циклів кон’юнктури можна виділити податки, що збираються при спаді (податки з капіталу) та податки, що збираються при підйомі (податки з доходів від капіталу).
За ознакою прихованості, завуальованості фінансового тягаря розглядають: тягар (податок), що створюється при продажі державі відомої частини продукції за державними цінами, що нижче за ринкові або вільні; збиток (податок), який потерпає народ через те, що кількість грошей буде більше за їх потребу у обертанні; додатковий податок внаслідок можливості тлумачення фінансових законів; примусове страхування, безоплатна та низькооплачувана праця, кошти, які збиралися в примусовому порядку з населення у вигляді внутрішніх позик.
За ознакою ступеня, в якому податки забезпечують безперешкодне зростання капіталу, розрізняють податки, які сприяють зростанню капіталу та податки, які утруднюють зростання капіталу. Різні науковці одні й ті ж самі податки відносять до двох різних груп. Наприклад, М.І. Тургенєв схвалює незмінний поземельний податок у сільському господарстві, оскільки він “не перешкоджає застосуванню нових капіталів на землеробство, не покладає перепон вдосконаленню його…” [131, с. VII]. У А. Сміта є заперечення проти незмінного поземельного податку [131, с. 20].
По відношенню до різних видів діяльності у суспільстві, суб’єктів господарювання, галузей господарства, де утворюються доходи, розглядають податки з виробництва, з інноваційної та торговельної діяльності; податки з банківських установ, з страхових компаній; податки на лісовий дохід і т. д.
За способом оцінки податкового об’єкту розрізняють податки кадастрові й некадастрові. Наприклад, оцінку прибутку здійснюють кожного нового податкового періоду, тому податок на прибуток відносять до некадастрових податків. Навпаки, земельний податок, який оцінюється на основі кадастрової оцінки земель, відносять до кадастрових податків.
За способом встановлення податкових зобов’язань податки поділяються на розподільчі (розкладні, окладні, репартиційні) – такі, в яких спочатку визначається необхідна сума податку, а потім вона розподіляється між платниками податків, та податки кількісні (долеві, квотативні, податки за призначенням) – за якими визначається лише квота податку на одиницю доходу, і сума виручки від податку тільки передбачається.
За ознакою залежності від одного податку інших податків розрізняють: податки, які мають власні основи для розрахунку; податки, які розрізняються назвами, по цілям, і одночасно групуються біля одного податку і мають загальний об’єкт оподаткування. Англійські місцеві податки вираховувалися за даними податку для бідних і мали один об’єкт оподаткування – нерухому власність. В СРСР базою для розрахунку податку на надприбуток, квартирного податку та воєнного податку був прибутковий податок.
За методом встановлення ставок податки бувають регресивні, прогресивні, пропорційні, тверді, кратні сумі. В ранніх джерелах класифікація обмежувалася фіксованим податком та пропорційним під назвами неперемінного та перемінного податків.
За ознакою присутності у правилах розрахунку податку умови застосування мінімальної чи максимальної суми податку, що підлягає сплаті, можна виділити безумовні податки, які розраховуються за визначеним алгоритмом без врахування небажаних для фіску незначних податкових сум, та умовні, які передбачають недійсність результатів розрахунку податку за вказаним алгоритмом, якщо такі результати не перевищують певний встановлений мінімум або менші за альтернативний розрахунок.
До другого типу податків можна віднести альтернативний мінімальний податок (АПМ), який був уведений у США у 1969 р. Якщо АПМ, нарахований однаково на дохід корпорації чи фізичної особи, перевищує суми звичайних зобов’язань по корпораційному й індивідуальному прибуткових податках, то платник має сплатити саме альтернативний податок.
Прикладом також може бути воєнний податок, що колись стягувався у СРСР.
В Україні для уникнення заниження сум використовують комбіновані ставки. Наприклад, ставка акцизного збору на бензини моторні встановлюється у розмірі 20 % до обороту з ціни реалізації (без ПДВ) і одночасно встановлюється мінімальне обмеження за нижньою межею цієї ставки, яка не може бути менше 60 євро за 1000 кг реалізованих (переданих, увезених) бензинів.
За ознакою форми виплати податку є грошовий податок (готівковий та безготівковий) та натуральний податок.
За ознакою платника є податки з фізичних осіб, з юридичних (моральних) осіб, змішані, які сплачуються з фізичних і з юридичних осіб.
За ознакою охоплення платників є податки загальні, які сплачують всі платники, та особливі, які сплачують деякі платники.
За ознакою наявності імені чи прізвища особи, які відбиваються у назвах податків є податки із вказуванням таких імен та прізвищ та податки, назви яких стали загальними: податок Тобіна, податок на лицарські турніри Ричарда І Левового Серця, тариф Вільсона; полєтта (за ім’ям першого відкупника збору Ш. Полє).
За ознакою осіб, які збирають податки, можна виділити: самообкладання; самостійне визначення та сплата податків платниками; оподаткування через чиновників; оподаткування через відкупників; оподаткування керівниками держави і т. д.
За ознакою періодичності сплати є податки регулярні та разові.
За ознакою участі підрозділів платника у сплаті податку, розрізняють: податки, що сплачуються однією юридичною особою та консолідовані податки, які сплачуються як головною фірмою, так і її філіями.
За ознакою пристосування податків до зручності для платників, моменту їх найбільшої податкоспроможності, можна виділити для сільського господарства - особливо зручне осіннє оподаткування; для найманих працівників - оподаткування заробітної плати в момент її отримання і т.д.
За ознакою пристосування податків до зручності для бюджету можна виділити оподаткування через систему авансів.

2.5. Поділ податків на прямі та непрямі
Одним із завдань роботи є вирішення спірного питання фінансової та податкової науки щодо поділу податків на прямі та непрямі і доказ положення, що під прямими податками слід розуміти ті податки, які прямо припадають тільки на доходи чи прибутки платника (не на капітали) і якщо звернення до доходу йде не за його прямою оцінкою, а за будь-якою іншою ознакою, то в даному випадку відбувається непряме оподаткування.
Вирішенню вказаної задачі допомагає здійснена нами узагальнююча класифікація податків. Спочатку, на основі зауважень відомих теоретиків, було встановлено, що у прямому оподаткуванні оподатковується дохід та капітали за оцінкою, а у непрямому оподаткуванні оподатковується дохід та капітали в момент їх витрачання.
При дослідженні великої кількості інших податків, поставало питання, до прямих чи непрямих податків слід відносити мито, податок на шлюб, податок на очі, бороду, промисловий податок і т.д., які не укладалися у наведену вказаними теоретиками класифікацію. Дійсно, до прямого чи непрямого податку слід віднести податок на бороду, якщо в даному випадку нема оподаткування ні доходу, ні капіталу за оцінкою, ні оподаткування доходу, що витрачається, переміщується, споживається?
В результаті спроби віднесення таких податків до тієї чи іншої групи було встановлено, що держава, коли не може оподаткувати дохід (пряме оподаткування) звертається до доходу непрямо, через наявність будь-яких ознак у платника, і не обов’язково при наявності ознаки витрачання доходу.
Оцінюватися в оподаткуванні, яке не звертається до оцінки доходів платника, може будь-що: елементи господарських операцій (предмети володіння, чинники виробництва); економічні (господарські) операції; предмети споживання; зміни у громадському стані платника: шлюб, народження дітей; фізичний стан платника-фізичної особи чи зовнішні ознаки платника-юридичної особи, крім оціненого розміру їх доходів.
На нашу думку, оподаткування капіталів, яке завжди вважалося прямим оподаткуванням, повинно відноситися до непрямого оподаткування, оскільки дохід платника оцінюється не прямо, а за ознакою володіння ним певними чинниками виробництва.
Звичайно, віднесені нами до непрямих податків з категорії прямих реальні податки можуть відрізнятися від податків на споживання за іншими ознаками. Так, за ознакою джерела сплати податку, плата за землю – це податок, що відноситься на витрати виробництва, а ПДВ включається в ціну товару.
Таким чином ми бачимо, що у сучасній літературі відношення майнових податків до прямих податків вважається аксіоматичним, але проведена нами класифікація податків та огляд фінансової літератури дає привід до заперечення відношення майнових податків до прямих. При вирішенні питання відношення майнових податків разом із податками з доходів до податків прямих виникає необхідність уточнення понять «дохід» та «майно».
На нашу думку, під прямими податками слід розуміти ті податки, які прямо припадають тільки на доходи платника (не на капітали). Нам не відомо, з яких причин майнові податки стали відносити до прямих податків, можливо за розсудом, що майно – це колишні доходи. На нашу думку, будь-який податок стягується з доходів, тільки у прямому оподаткуванні з доходу певного періоду, а в непрямому оподаткування з доходів за різними іншими ознаками – наявності майна (колишнього доходу); доходу, що споживається і т. д.
Поняття доходу є одним з найбільш складних в економічній науці. Тільки впродовж ХХ ст. поняття доходу, сформульоване у працях ряду економістів та статистиків, зазнавало значних змін. Ми вважаємо, що поняття доходу відноситься до позитивного результату фінансів. Під фінансами можна розуміти відокремлення вартостей за певними дозволами від одних осіб на користь іншим. Тобто під доходом можна розуміти позитивний результат для певної особи в результаті обмінних операцій з життя або господарювання, пов’язаних із відокремленнями вартостей за певними дозволами.
З-поміж багатьох визначень досліджуваних понять ми виділяємо визначення російського дослідника П.Б. Струве: «градації понять: послуга-річ – дохід-капітал відповідають дві основні категорії: споживання та придбання», «ми встановлюємо наступне визначення капіталу: капітал є врахований (= капіталізований) дохід», «майном ми називаємо будь-яку сукупність господарчих благ» [125].
На нашу думку, під капіталом слід розуміти всі вартості, які отримало господарство («захапало») за певними дозволами, змогло зберегти та спрямовує на отримання доходів. Зберегти не обов’язково у первісній натуральній формі, можливо і в еквівалентних формах після обміну – в іншому майні, грошах і т. д.
Під доходом ми також можемо розуміти всі вартості, які отримало господарство (вони «присіли» до нього) за певними дозволами. Слово «дохід» є загальнослов’янським і походить від слова «ходити», яке належить до індоєвропейського кореню *sed- // *sod-, що зберігається у слові «сидіти».
Під майном можна розуміти будь-які вартості, блага, які належать певній особі (вона може сказати на них «моє»), після їх отримання за певними дозволами. З коренем слова «майно» споріднені слова, які пов’язані із поняттям власності: укр. «моє», англ. me. Відмінність між майном і доходом можна пояснити подібно до відмінності між балансом та бюджетом. У балансі вказується майно, яке використовується у господарстві впродовж декількох періодів та результати господарювання за один період (доходи, витрати, прибутки, збитки); а у бюджеті – тільки результати господарювання за один період.
Таким чином, поняття доходу, капіталу, майна відображають процеси придбання та їх результати. Одночасно між ними є відмінності. Словом «доходи» позначають періодичні надходження вартостей до певної особи, звичайно за рік. Словом «капітал» позначають блага, вартості, що спрямовуються на здобуття інших благ. Словом «майно» позначають будь-які блага, які є власністю певної особи, як періодичні надходження, так і накопичені заздалегідь. Можна зауважити, що будь-який дохід є майном, але не будь-яке майно є доходом.
Отримане у певний момент часу певною особою майно є доходом і тоді воно може оподатковуватися податком з доходів. Тут держава звертається до доходів платника за фактом періодичного надходження і такий податок є прямим. Оподаткування ж майна, яке з минулих періодів знаходиться у власності особи, ставить за мету оподаткування доходів, що оминули перший вид оподаткування.
Вказані моменти подібні тим, про які І.І. Янжул писав, що держава припускає, що споживання платником відомого предмету є ознакою існування в його доході податкоспроможних частин, і ставить податок в залежності від…споживання. Такі податки можуть бути названими податками на предмети споживання; вони…відповідають податкам непрямим.
Можна за аналогією написати, що держава припускає, що володіння платником відомим предметом є ознакою існування в його доході податкоспроможних частин і ставить податок в залежності від факту володіння. Такі податки можуть бути названими податками на предмети володіння, майновими податками, вони відповідають податкам непрямим.
У чесному суспільстві держава може оподатковувати тільки періодичні надходження благ до осіб як «доходи» прямим оподаткуванням. Коли отримати податки з доходів в результаті незручностей стає важким, певні блага починають оподатковувати і як доходи певного періоду, і за іншими ознаками доходів.
Наприклад, доходи можуть «споживатися», і за фактом їх споживання держава вводить податки на споживання доходів. Спожиті на придбання певних благ доходи складають майно особи, і за фактом «володіння» цим майном держава вводить майнові податки. Таким чином відбувається потрійне оподаткування одних і тих саме благ за різними ознаками в різний час.
Не вдаючись до аналізу необхідності таких множинних оподаткувань, хочемо зауважити, що до прямого оподаткування слід відносити тільки історичне оподаткування періодичних надходжень - доходів. Оподаткування ж за різними ознаками, що вказують на наявність доходу, або характеризують дохід як «споживання», «володіння» є непрямим оподаткуванням доходів.
При залишенні загальновживаного віднесення подохідних податків та майнових до однієї групи податків, більш доречно ділити податки на загальномайнові (прямі – тільки подохідні та непрямі майнові) та інші податки (податок на споживання доходу - ПДВ, податок на перетин кордону – мито і т. д.). Хоча, на нашу думку, більш вірним буде поділ податків на прямі (з доходів) та інші податки (майнові, на споживання доходу, на перетин кордону і т. д.).
Можна сказати, що прямі податки – це ті податки, які платяться з періодичних доходів (прибутків) і заздалегідь в ціні не передбачаються. Проте існують зауваження, що працедавці повертають податок своїм працівникам, щоб вони могли його сплатити в майбутньому, тобто у розмірі заробітної плати для сплати податку на доходи фізичних осіб він вже присутній, тобто фактично передбачається в ціні товару.
Але це тільки якщо розглядати „соціальне партнерство між робочими і працедавцями”, проте можуть існувати і інші відносини, коли та особа, яка збирає податки, їх не повертає, і в такій ситуації особа, яка працювала на своє утримання n-нну кількість годин, повинна працювати на k годин більше, або вводити науково-технічні засоби, які зможуть скоротити необхідний робочий час, щоб сплатити необхідні податки.
Як можна назвати такі податки, які претендують не тільки на нормальний дохід, але і на початковий капітал платників, чи є такі податки прямими? Оскільки вони претендують на капітал, який приносить періодичний дохід, вони є прямими або непрямими? На наш погляд, ми отримуємо ситуацію, коли здійснити таке ділення податків на прямі та непрямі за ознакою періодичності отримуваних доходів майже неможливо, тому що в принципі по кожному податку можна сказати, що вони звертаються до періодичних доходів платників, які або поступили в даний час (податок з доходів фізичних осіб), поступили у минулому і капіталізувалися (майнові податки), витрачаються в певний момент часу платниками (як це зазвичай указується по відношенню до податків на споживання).
Очевидно, що податки трансформуються з однієї форми в іншу, і можуть існувати податки із поєднанням у собі одночасно декількох ознак. Так, допоміжні посередні податки, введені для корекції сум, які не добирали прибутковими податками, поступово трансформуються в основні податки, які стягуються як за ознаками платника, так і за ознаками діяльності держави.
Наприклад, тарифи, що діють у нас в Україні на водопостачання, відрізняються для фізичних і для юридичних осіб. Тобто у розмірі такого посереднього податку як тариф враховується ознака наявності доходу у платника податку, тобто податки отримують більше вид акцизів із збереженням обліку прибутковості платника податку, тобто вони не є безумовними.
Первісні акцизи, якими намагалися донабрать необхідні фіску засобу були несправедливими і приводили до негативних наслідків. Так, впровадження пітейного відкупу в Російській імперії в 1765 р. з продажем з надбавками казенного вина породив пияцтво, зловживання у винній торгівлі, продаж нелегально виготовленої горілки і т.д. [Нечай]. Тільки з розвитком акцизів в напрямі від універсальних (яким обкладаються всі обороти) до специфічних, які розвиваються до своєї первісної форми – оподаткування прибутків і оборотів із застосуванням до монопольних утворень з продажу товарів масового споживання, але не найпершої необхідності – газ, електроенергія і т.д.  у вигляді тарифів акцизи починають носити більш справедливий характер.

2.6. Існування податків на податки
Окрім розгляду питання ділення податків на прямі і непрямі серед труднощів в типізації податків існує проблема існування податків на податки [109]. Проблемою є те, що в системі оподаткування нараховуються податки на податки (наприклад, налічується ПДВ на такій інший посередній податок як комунальні платежі; нарахування ПДВ на акцизний збір і т. д.), що приводить до неправомірного обкладення одних і тих же сум різними податками. Принципи системи оподаткування „податки на податки” і „податки на витрати” є головними чинниками вимивання оборотних коштів підприємств; штучного збільшення собівартості продукції, зростання її ціни; зниження конкурентоспроможності вітчизняної продукції; зниження платоспроможності юридичних і фізичних осіб, яка викликає виникнення боргових зобов'язань у всьому циклі фінансово-господарського обороту, які на причинно-наслідковому рівні детермінують тінізацію економіки, зменшення динаміки капіталооборота і процесів відтворення, які зменшують надходження до Державного бюджету [109].

2.7. Розгляд проблеми постійної сплати податків
Проблемою є те, що люди, які працювали над певними об’єктами, але в результаті неправильних команд керівництва по їх реалізації вимушені були працювати знову, платити податки, зокрема на зміст апарату управління, чи мають право вони обирати нове розумне керівництво, чи мають право на сплату помірних податків в результаті кращого менеджменту, чи мають право не платити знову податки, якщо вони не отримують відповідних послуг або навпаки оказують самі такі послуги?
Наприклад, як відомо із історії фінансів, покріпачене населення, яке виконувало державні повинності, на відміну від вільних селян не заносилося до облікових книг і  не сплачувало податків, оскільки сама їх служба і була податком.
У XVI ст. українські землі після Люблінської унії Литви з Польщею (1569 р.) увійшли до складу Речі Посполитої, на українських землях була впроваджена і польська податкова система, за якої королі зреклися права накладати податки на шляхту і маєтки католицької церкви; коронний скарб поповнювався лише прибутками з повинностей сільського й міського населення, королівських земель та самоврядних міст, яким було надано магдебурзьке право. Вважалося за давним світо уявленням, що шляхта служитт своїм життям – «кров’ю», а церква – інтелектом, розумом. Селяни повинні були забезпечувати шляхту і церкву роботами, продуктами, а шляхта та церква боронити селян та вчити їх відповідно.
Тому за аналогією із одним із давніх положень, що наприклад „люди, які працювали в лісових господарствах, були звільнені від податку” [92] ми можемо стверджувати, що ті, хто працює на державній службі, звільняються від податку; і відповідно ті, хто працює на себе, сплачує податки.

2.8. Спільне та різне між податками, платежами, митами
Звичайно у фінансовій теорії та практиці виокремлюються податки, які характеризують як плату суспільства державі за виконання нею певних функцій, та платежі, які передбачають певну еквівалентність взаємовідносин між державою та платниками. Однак такий поділ неможна визнати за досконалий, тому що при характеристиці податку через плату і характеристиці плати як еквівалентних відносин можна встановити тільки спільне між цими двома фінансовими категоріями. Що саме відрізняє дані поняття чітко у вказаних працях не вказується.
Ми вирішили уточнити основні механізми стягнення коштів на користь держави, відмінність між якими обумовлює різницю між поняттями «податок», «мито» та «платіж», «державне мито»; довести, що платежі, державне мито слід відносити до непрямих податків; відкоригувати бюджетну класифікацію доходів.
Для вирішення будь-якого наукового питання необхідне чітке визначення предмету дослідження. На нашу думку, і донині не уточнена сутність мита – це податок чи платіж, що вносить певні неузгодженості при класифікації бюджетних надходжень.
Наприклад, такі вчені як О.Д. Василик, К.В. Павлюк, К.М. Владимиров, В.Ю. Бардачова, О.П. Гребельник, А.П. Крисоватий, О.М. Десятнюк, Л.М. Демиденко вважають мито за непрямий податок. До іншої групи вчених належать А.А. Дубиніна, С.В. Сорокіна, С.В. Климчук, С.Г. Пепеляєв, В.Т. Капріца, які вважають мито видом платежу. Тому необхідно здійснити аналіз визначень таких понять як «податок» та «платіж» та встановити за допомогою логічних розміркувань належність мита до цих категорій.
На наш погляд, слово «мито» означає «моє те», тобто привласнення однією особою (звичайно державою чи іншим публічно-правовим союзом) власності інших осіб. На наш погляд, єдине, що відрізняє податок та платіж є їх відношення до стосунків між суб’єктами влади та господарювання. Коли розраховується мито як податок, нема рівності у таких стосунках. Сторона, що отримує податок – вважає себе сильнішою, відокремлює себе від платника, податкові відносини – відносини різних держав, ворогів, чужинців, або просто незнайомців з різним світоуявленням, навіть якщо після такого митного привласнення буде здійснено певні зворотні послуги чи дії.
При пізнанні однієї сторони іншої, їх ототожненні один з іншим, встановленні дружніх стосунків, визнання рівності різних суб’єктів влади та господарювання, відносини між ними приймають більш рівномірний характер, відбувається еквівалентний обмін інформацією, енергіями, товарами, послугами і мито може виступати в ролі платежу між рівними особами, в ролі добровільного подарунку, допомоги.
Тобто само слово «мито» означає привласнення будь-чого і не містить у собі інших ознак. В залежності від того, чи є певна сторона більш досконалою і на її користь відчужуються вартості інших осіб за ознакою перетину її кордону – ми можемо казати про непряме оподаткування доходів таких осіб. Обмін вартостями може відбувається і між рівними сторонами – тоді ми можемо про мито як платіж, який є ознакою рівних відносин («плата» означає рівність).
Застосування однакових слів до різних механізмів стягнення коштів обумовлює те, що різні смислові навантаження закріпилися за однаковими словами, наприклад, різні механізми стягнення коштів означають слова «мито» і «державне мито». Тобто при вивченні фінансових категорій по-перше слід звертати увагу не на слова, через які вони позначаються, а на правила, якими регулюються. Виокремити різні механізми справляння коштів, навіть які позначаються однаковими словами, дозволив логічний аналіз на основі вивчення визначень науковців та реальної податкової практики.
Згідно із зауваженнями В.О. Лебедєва податки...(отримують) свої назви за джерелами або за способами стягнення” на відміну від внесків або мит, “що отримують назви від цілей, для яких вони стягуються”. На противагу цьому можна вказати про існування спеціальних податків, в назві яких закріплюється мета їх стягнення та існування державного мита, в назві якого не вказується мета його стягнення.
Далі вчений вказує на спільне між податками та митами: «при відомих умовах і всі місцеві податки отримують смисл мит, - саме, якщо прийняти за правило, (як це визнають деякі економісти), що податки ці повинні засновуватися на принципі послуги та відплати (Leistung und Gegenleistung). І практика дійсно надає не мало прикладів таких спеціалізованих місцевих податків, різниця яких від мит полягає в тому, що вони стягуються не за кожний окремо випадок користування суспільними послугами і не в самий момент користування, а наперед за всю суму відомих послуг, за попереднім вирахуванням вартості їх виконання» [81, с. 47].
В даних зауваженнях є цінним встановлення двох різних можливих варіантів отримання плати за виконання державою своїх послуг. В одному випадку мова йде про попереднє формування фондів ресурсів з багатьох дієздатних осіб наперед за всю суму послуг за попереднім вирахуванням вартості їх виконання (і в принципі можна назвати такий спосіб і податком і платежем, але звичайно, закріпилося за таким попереднім примусовим стягненням термін «податки»), а в другому випадку мова йде про формування фондів за допомогою стягнення плати від безпосередніх користувачів відповідних державних послуг за кожний окремо випадок користування суспільними благами в самий момент користування благами, або після такого користування.
Вчений Г.О. Вацуро розглядав мита в розділі «Адміністративний дохід (мита)»: «Первісно всі прояви цього доходу вченими фінансистами викладалися під категорією невизначеного з формальної сторони характеру – під категорією доходів випадкових. Перший, хто звернув увагу на адміністративний дохід, на мита…був німецький вчений Рау», «митами слід називати односторонні певні збори за дії держави, із здійснення її безпосередніх задач особливим чином, що стосується окремих осіб позитивно або негативно, тобто зачіпляють їх приватний інтерес шляхом задоволення його або відомим обмеженням, що покладається на нього» [27].
Мита враховують той факт, що певні особи користуються понад середньої норми користування установами держави. З точки зору доходів окрема особа отримує понад нормальну користь від існування і діяльності держави. З точки зору витрат ця особа є винуватцем понаднормальної витрати. Як зауважує той же вчений: «якби не існувало мит, в такому випадку неминучою була б оплата всіх дій держави за допомогою того загального масштабу, який є в оподаткуванні, але такого роду загальна оплата у виду наявності понаднормального користування окремими особами державними установами не відповідає вимогам справедливості; і ось звідси особливий платіж, який носить назву мита», «мета мит, тому, полягає у тому, щоб створити коректив нерівномірної участі окремих осіб у платіжному тягарі, у порівнянні з участю їх в державному житті» [27, С. 132]. Тобто, за думкою вченого, податки стягуються для середнього, нормативного покриття витрат, а мита та платежі коригують отримані середні суми, враховують понаднормативне звернення до послуг установ публічного характеру.
За визначенням С.І. Іловайського: «Мита є платою за послуги, що надаються різними громадськими установами приватним особам. Податки-ж являють з себе примусові внески приватних господарств на витрати фінансових, наскільки для цього не вистачає інших державних доходів…Основою для стягнення податків слугує фінансове верховенство держави» [60, с. 4].
При розгляді спільного між податком та платежем С.І. Іловайський вказує на те, що «мита, хоча і стягуються на основі принципу «послуга за послугу», що суперечить ідеї податку, який має свою основу в податковому обов’язку платників, в дійсності дуже часто є дійсними податками. Особливо це справедливо в тих випадках, коли розмір мит перевищує вартість послуг, за які вони стягуються. Тоді мита перевертаються у справжні податки, тільки які стягуються за принципом мит…У багатьох державах і не робиться різниці між податками і митами, і останні зараховуються до перших» [60, с. 5-6].
Для доказу останнього ствердження вчений приводить зауваження двох німецьких вчених про те, що «в практиці і в розписах доходів мита звичайно зараховуються до податків і саме до податків непрямих…Так як податки і мита однаково стягуються з майна громадян, не можна при розгляді податків залишити без уваги мита» [60, с. 6]. Дані зауваження є цінними для визначення спільного між податками та платежами. По-перше, спільним є те, що джерелом сплати податків та платежів є дохід певних осіб, а по-друге, платежі та мита близькі за способом обкладання цього доходу платників до непрямих податків.
У сучасній бюджетній практиці також платежі та мита зараховують до непрямих податків. Так, у французькій бюджетній практиці «система непрямого оподаткування у комунах складається із безлічі бюджетних утримань, прибуток від яких незначний, оскільки вони ледве складають 10 % сукупних податкових надходжень в органи місцевого самоврядування» [80, с. 41-42], вказані надходження пропонується перегрупувати на п’ять однорідних категорій.
Так, «1-а категорія: комунальні податки, які носять характер реєстраційних мит…До цієї категорії можна віднести комунальний додатковий податок на здійснення угоди з передачі прав власності…
2–а категорія: податки, пов’язані із операціями з благоустрою міст та з будівництва…До цієї категорії може бути віднесені місцевий податок на устаткування…
3-а категорія: податки, що стягуються за відвідування громадських міст
До цієї категорії можуть бути віднесені чотири комунальних податки:
- ліцензійне мито на торгівлю алкогольними напоями,
- податок на видовища, ігри, розважальні заходи,
- податок на боулінг,
- комунальний податок на доходи від казино.
4-а категорія: податки, пов’язані з рекламною діяльністю…
Мова йде про податок на рекламу, про податок на рекламні стенди і про податок на рекламні автомашини та інші транспортні засоби, що використовують для реклами.
5-а категорія: збори, що носять характер податку на споживання
До цієї категорії…можна віднести:
- податок на електрику…, - податок на проживання» [80, с. 42-43].
Таким чином на практиці мита та платежі віднесено до непрямих податків. Як це можна пояснити з теоретичної точки зору? Ми дотримуємося положення про те, що до прямих податків слід відносити тільки податки з доходів платників, а всі інші податки, в тому числі і з їх капіталів – до непрямих, тому що у другому випадку відбувається звернення до доходу платника непрямо, а за певними ознаками, і не обов’язково при наявності ознаки витрачання доходу.
В результаті застосування цього положення до питання відношення мит та платежів до непрямих податків ми можемо казати про те, що в даному випадку непрямо оподатковується дохід за ознаками здійснення державою певних дій: реєстрація змін у стані юридичних та фізичних осіб, здійснення державою діяльності з оборони, громадського порядку, економічної діяльності, з охорони навколишнього середовища, з освіти та охорони здоров’я і т. д.
Запропоновані вченими А.І. Крисоватим, О.М. Десятнюк критерії для характеристики податків у порівнянні з обов’язковими платежами, такі, як умови безповоротності, односторонній характер встановлення, сплата до бюджету, відсутність цільового призначення та відношення податку до атрибуту виключно держави також не можуть слугувати для цілей точного поділу податків та платежів. Дійсно, платежі також справляються на умовах безповоротності, сплата податку породжує майбутнє зустрічне зобов’язання держави вчинити дії на користь платників, платіж також може бути сплаченим до бюджету; платежі можуть втрачати своє цільове призначення, а податки можуть мати цільове призначення; податки не є виключно атрибутом держави і можуть бути атрибутом і місцевих органів влади.
На наш погляд, додатковою ознакою, що відрізняє податок та платіж є їх відношення до стосунків між суб’єктами влади та господарювання. Тобто якщо розглядати процеси стягнення коштів з точки зору нерівних осіб, то таке привласнення приймає ознаки податку. Якщо розглядати такі процеси із точки зору рівних осіб, то таке привласнення приймає ознаки платежу.
На наш погляд, при стягненні податків ситуація із необхідністю одержавлення коштів є дещо невизначеною, ризиковою – формування коштів може відбуватися із не врахуванням платоспроможності платників, із жорстким дотриманням встановлених правил, фінансування здійснюється апріорі – у додослідному стані. При стягненні платежів вже відбулося зняття невизначеності – вже сформований державний фонд коштів, є інформація щодо стану платників, їх можливостей, фінансування бюджету здійснюється в основному вже за допомогою платежів певних осіб - апостеріорі – у післядослідному режимі, після пізнання необхідності, обсягів, форм і методів фінансування бюджету.
Відмінності між різними механізмами стягнення коштів наведемо у табл. 2.8.1.
Таблиця 2.8.1
Відмінності між основними механізмами стягнення коштів
Ознака різності Характеристика 1 механізму (звичайно має назву податку) Характеристика 2 механізму (звичайно має назву платежу)
1. Значення слова «дати» «рівняти»
2. Вид доходу Загально-правовий, стягується за верховними правами держави Приватно-господарьский, держава отримує дохід як суб’єкт господарювання
3. Мета стягнення Для виконання всіх функцій держави За виконання певних функцій держави
4. Ознака для стягнення власності платника Наявність сил, майна, доходу у платників Виконання державою певних функцій
5. Закон Обов’язкові для всіх дієздатних осіб, які мають певні сили, майно, дохід Обов’язкові для всіх дієздатних осіб, що звертаються до державних послуг
6. Коло платників Всі дієздатні особи, які мають сили, майно, доходи Всі дієздатні особи, які користуються послугами держави
7. Спосіб розрахунку Вираховуються всі витрати держави і враховується податкоспроможність платників Вираховуються всі витрати держави на надання окремої послуги кожній особі

Спільне різними механізмами стягнення коштів наведемо у табл. 2.8.2.
Таблиця 2.8.2
Спільне між основними механізмами стягнення коштів
Ознака спільного Характеристика 1 механізму (звичайно має назву податку) Характеристика 2 механізму (звичайно має назву платежу)
1. Відношення до фінансів Віддаються і одержавлюються вартості Віддаються і одержавлюються вартості
2. Об’єкт оподаткування Дохід особи Дохід особи
3. Відношення до непрямого навантаження на дохід особи Непрямі податки звертаються до доходу особи за ознаками витрачання доходу, наявності майна Платежі та мита як непрямі податки звертаються до доходу платника за ознаками здійснення державою певних функцій
На засадах певного поєднання державних мит та платежів від діяльності із видатками на таку діяльність формуються американські бюджети. Так, наприклад, у даних з бюджету штату Джорджія ми бачимо, що функціональна діяльність апарату цього штату поділена на 40 одиниць, наприклад, Департамент сільського господарства, Департамент Банківської справи та фінансів і т. д [1, p. 34-35]. У переліку доходів, а саме у розділі «Регулюючі платежі та продажі» (табл. 2.8.3) вказуються крім інших, платежі, які стягує Департамент Банківської справи та фінансів [1, p. 20-21], а у переліку видатків вказується розмір видатків за даним Департаментом [1, p. 73]. Така методика групування доходів здійснюється за ознакою виконання апаратом штату певних функцій. Можна казати про необхідність застосування і в українській практиці у доповненні до функціональної класифікації видатків і функціональної класифікації доходів. Наступним шляхом до створення прозорого бюджету можна визнати балансування доходів і видатків від відповідних департаментів або функціональних напрямів діяльності.
Дослідження різних механізмів стягнення коштів дозволило встановити, що існують платежі, ознакою стягнення для яких є платоспроможність юридичних та фізичних осіб й інші ознаки, що стосуються саме таких осіб. Звичайно такі платежі називаються податками, митами. Існує і друга група платежів, ознакою стягнення для яких є певна діяльність держави. Звичайно такі платежі називаються платами (платежами), державними митами. Платежі другої групи можна віднести до непрямих податків, тому що відбувається не пряме звертання до доходу платника, а посереднє, за ознакою здійснення державою певних дій. Приводом для стягнення звичайних непрямих податків (ПДВ, акцизний збір) є різні ознаки, що стосуються саме платників. Приводом для стягнення таких непрямих податків як державні мита та платежі є різні ознаки, що стосуються держави і враховують її діяльність.
Саме залежність таких таких непрямих податків як платежі від функцій держави дозволяє для них увести всередині загальної класифікації доходів функціональну класифікацію бюджетних платежів, яка за структурою повністю буде відповідати функціональній класифікації видатків.
 
Таблиця 2.8.3
Доходи штату Джорджія, фактичні та оціночні
за фіскальний рік, що закінчується 30 червня, 1991 р. до 30 червня 1995 р. (форма скорочена)
І. ДОХОДИ ВІД ПОДАТКІВ ТА ПЛАТЕЖІВ
Відділ, що збирає податки                Джерело
ПОДАТКИ:
Департамент доходів Податок з продаж – загальний
Департамент доходів Податок на доход – корпоративний та
                на громадян
Департамент доходів Податок на автомобільне паливо –
                галонний та з продаж
Департамент доходів Податок на сигари та сигарети
Департамент доходів Податок на автомобільну ліцензію
Офіс комісіонера з
страхування               Податок на страхову премію
                Разом податків
РЕГУЛЮЮЧІ ПЛАТЕЖІ ТА ПРОДАЖІ:
Адміністративні служби:
                Відсотки на депозити
                Інші платежі та надходження
Департамент натуральних ресурсів:
                Дичина та риба
Банківська справа і фінанси
Сільське господарство
Усі інші департаменти
ІІ. Чисті доходи від лотерейної корпорації шт. Джорджія
ІІІ. Доходи від надходжень у трастів фонд підтримки малозабезпечених
                Загальний підсумок                Ф.Р. 1993
Фактичні


2,969,243,001

3,879,855,674

467,960,523
84,887,393
176,3065,978

179,667,771

7,942,117,033


54,948,044
23,068,815

19,795,567
8,038,047
6,230,885
22,873,239

8,249,864,702 Ф.Р. 1994
Оціночні


3,139,000,000

4,114,000,000

476,500,000
84,000,000
191,000,000

190,000,000

8,416,500,000


95,000,000
23,000,000

20,000,000
9,132,000
7,000,000
22,868,000
280,381,199
139,118,799
9,131,999,998 Ф.Р. 1995
Оціночні


3,463,000,000

4,428,000,000

499,000,000
83,000,000
199,000,000

202,000,000

9,072,000,000


70,000,000
25,000,000

21,000,000
9,320,000
7,000,000
23,680,000
240,173,298
139,287,133
9,775,460,431
 
2.9. Характеристика тарифів
Находження від майна та послуг у бюджети здійснюється за відповідними тарифами. Слово tariff англійців мало форму tariffa у італійців і означало у останніх «арифметика … або підраховувати рахунки», «книга ставок для податків» і було спорідненим із арабським словом tasrif, яке означало «реєстрація», «надавати пояснення», «визначення», «стаття» і походило від слова sarafa, яке означало «робити записи», «робити відомим». На сучасному етапі тариф у англійців – це «впорядкований (класифікований) лист або шкала цін, зроблена у будь-якій приватній або публічній справі, наприклад, готельний тариф, залізничний тариф.
Ми вважаємо, що сучасні тарифи походять від давніх платежів за продукцію державних доменів, земель, регальних платежів. Тепер тарифи виступають у формі зборів, платежів, розцінок, такс, тарифів за користування ресурсами, купівлю послуг чи продукції держави і т. п. Звичайно тарифи - це ціни комунальних послуг, однак є тарифи у страхуванні, при оплати праці. Тобто держава використовує тарифи для визначення ціни своїх послуг і ціни послуг інших осіб. Тобто, якщо тарифи є платежами, до до них в принципі належать всі характеристики, здійснені нами для мит та платежів у п. 2.8.
Якщо тарифи є платежами, то в результаті застосування цього положення до питання відношення мит та платежів до непрямих податків ми можемо казати про те, що у випадку тарифів непрямо оподатковується дохід за ознаками здійснення звичайно місцевими органами влади певних дій: надання житлово-комунальних послуг і т. д.
Тобто ми вважаємо, що існують платежі, ознака стягнення для яких - платоспроможність осіб. Існують і інші платежі, які можна віднести до непрямих податків, ознака стягнення для яких – послуги держави чи місцевих органів влади. Виділені механізми стягнення застосовані і в дослідженні, з якого робимо висновок, що у державі застосовують відповідні до статусу платників механізми стягнення коштів: з приватної власності стягуються платежі за ознакою податкоспроможності платників, а за користування державною власністю - платежі за тарифами.
Так, з приватної квартири стягується квартирний податок, а з мешканців будинків державної власності – квартирна плата на утримання будинків, і цю квартирну плату слід розглядати як непрямий податок за надані житлові послуги на користь відповідній структурі чи органу влади. Тобто тарифи –це ціни, встановлені державою, тобто податки, а саме непрямі податки. Так, у С.І. Іловайського: «мита і регальні доходи, наскільки вони слугують способом обкладання осіб, які користуються послугами державних установ, відносяться до опосередкованих податків» [60]. Сучасні вчені виробництво і реалізацію окремих товарів за цінами, встановленими державою, що є фіскальною монополією, також відносять до непрямого оподаткування.
Податки - будь-які віддавання одних осіб іншим, яке по суті є вартостями, які відокремлюються за певними дозволами. Аналогічно можна визначити і тарифи. У американців слово tax означає «розмір рахунку», «членські внески», «назначати або питати ціну» або «таксувати, визначати або встановлювати розмір (штрафу, витрат, збитків)». На нашу думку, вказані значення слова tax є спорідненими із розглянутими вище значеннями слова tariff, які відносять вказані слова до цінових категорій.
Однак про податкову природу комунальних тарифів майже не згадують, звичайно такі тарифи - це ціни, до яких застосовують і нарахування ПДВ. Це пояснюється кризою, але теоретично ця ситуація неправомірна, коли на один непрямий податок нараховують й інший податок.
Вказане зауваження щодо розгляду сутності тарифів як податкової чи цінової категорії дозволяє також застосовувати при вивченні тарифів класифікації як податків, так і цін. Можна виділити тарифи за наступними ознаками.
1) За ознакою виду ресурсів, послуг чи товарів, які надають держава чи місцеві органи влади є тарифи за комунальні послуги, тарифи за послуги прибирання; тарифи за послуги з обслуговування внутрішньо будинкових мереж; тарифи з утримання ліфтів, тарифи з освітлення місця загального користування, тарифи з поточного ремонту, тарифи з вивозу побутових відходів, тарифи з послуг управління будинком; тарифи з послуг з ремонту приміщень, будівель і споруд.
Тарифи залізничного пасажирського транспорту певними авторами пропонується диференціювати за часом (сезоном) і місцем проїзду, комфортністю місця проїзду. Останню ознаку пов’язують із придбанням квитка на нижню полицю, причому опитувані респонденти вважають, що вартість комфортного місця (нижня полиця) повинна бути вищою від вартості менш комфортного (верха полиця), наприклад, на 20 %. Однак зауважують, що є конфлікт у складності купівлі комфортних місць пільговими категоріями пасажирів (інваліди, пасажири із дітьми) та осіб похилого віку (пенсіонерів). Також можна передбачити диференціацію тарифів на повздовжні та бокові місця у плацкартних вагонах, місця у різних частинах вагону. За доцільне вважається уводити диференціацію тарифів на пасажирські перевезення по сезонах року, днях тижня та днях місяця. Можливе також диференціювання за цільовою ознакою: ділові поїздки та відрядження, туристичні та екскурсійні поїздки тощо.
2) порядку утвердження цін і тарифів ЖКГ;
3) інвестиційної складової у структурі тарифу;
4) функціонального призначення ЖКП;
5) самостійності сплати. За цією ознакою є тарифи, що сплачуються індивідуально і тарифи з послуг з обслуговування ліфтів, вивезення сміття, які хоч і розраховуються окремо спеціалізованими підприємствами, але сплачуються населенням у складі квартирної плати.
6) застосування оподаткування до тарифів;
7) застосування пільг;
8) осіб, які сплачують тариф;
9) методу встановлення ставок тарифів;
10) осіб, які збирають тарифи;
11) постійності тарифу;
12) за ознакою можливих причин зміни тарифу виділяють тариф, змінений під впливом зміни вартості енергоносіїв; тариф, змінений під впливом зміни мінімальної заробітної плати; тариф, змінений під впливом інфляції;
13) диференціації тарифів;
14) причини диференціації тарифів;
15) за ознакою типу житла є тарифи з будинків, призначених для постійного проживання людей та тарифи, призначені для проживання людей протягом терміну роботи або навчання (гуртожитки);
16) межі встановлення рівня тарифу;
17) осіб, з яких стягують тарифи є пасажирські тарифи (тарифні ставки для пасажирських перевезень) і т. д.;
18) місця, де надаються послуги розрізняють: тарифи за послуги із проживання; тарифи за послуги з роботи; тарифи за послуги з відпочинку людей;
19) осіб, які встановлюють тарифи розрізняють: тарифи, які встановлюють держава, тарифи, які встановлюють місцеві органи влади; тарифи, які встановлюють об’єднання співвласників багатоквартирних будинків (ОСББ), тарифи, визначені житловою організацією; тарифи, визначені окремо найнятим управлінням або тарифи, з якими працюють підприємства ЖКГ державної власності, підприємства ЖКГ комунальної власності та підприємства ЖКГ приватної власності;
20) осіб, які застосовують тарифи.

2.10. Характеристики податків із точки зору об’єкту оподаткування, бази оподаткування та джерела сплати
При встановленні поділу податків на прямі та непрямі ми зрозуміли, що при прямому оподаткуванні держава намагається оподаткувати доходи за ознакою їх нещодавнього періодичного надходження, а в непрямих намагається донабрати необхідні їй суми за будь-якими ознаками в основному наявності доходу, а у деяких випадках і за будь-якими ознаками. Як зауважується у підручниках, у давні часи, коли існувало переважно пряме оподаткування об’єкт оподаткування та джерело сплати податку співпадали, оскільки і об’єктом і джерелом були доходи особи. З часом появи непрямих податків ситуація змінюється. Держава намагається впіймати джерело сплати – дохід, але на за його прямою наявністю, а за різними ознаками – майно, споживання доходу і т. д., які і починаються слугувати об’єктом оподаткування. Однак якщо об’єкт оподаткування виражається у фізичних одиницях – гектари, літри, штуки, а державу цікавлять не гектари, літри, штуки, а саме дохід власника подібного майна, то виникає необхідність і в появі такого показника як база оподаткування, яий переводить натуральні показники до грошових.
Якщо податки України розглядати із точки зору об’єкту оподаткування, бази оподаткування та джерела сплати, то ми отримуємо характеристики податків у табл. 2.10.1. Частина податків у таблиці 2.10.1 згруповані із певною долею умовності за ознаками, за якими здійснюється їх стягнення: отримання доходу платником; здійснення діяльності, можливість руху у просторі; наявність майна, капіталізованого доходу; наявність робітників на підприємстві, розмір їх заробітної плати; зміна у громадському чи суспільному стані платника; користування послугами держави, місцевих органів влади.
Таблиця 2.10.1
Об’єкти, бази оподаткування та джерела сплати українських податків
Види прямих податків
Елементи
прямих податків Об’єкт оподаткування База оподаткування Джерело сплати
Ознака оподаткування – отримання доходу платником
Податок на прибуток підприємств Оподатковуваний прибуток Оподатковуваний прибуток Власні кошти юридичних осіб
Фіксований сільськогосподарський податок Площа сільськогосподарських угідь Грошова оцінка земельної ділянки Власні кошти юридичних осіб
Плата за торговий патент на деякі види підприємницької діяльності Торговельна діяльність за готівкові кошти, діяльність з обміну готівкових валютних цінностей і т. д. -, сплачуються фіксовані, встановлені державою платежі Враховуються у зменшення податку на прибуток або податку з доходів фізичних осіб
Податок на доходи фізичних осіб Загальний оподатковуваний дохід Загальний оподатковуваний дохід Власні кошти фізичної особи (її доходи, в т. ч. заробітна плата
Збори на обов’язкове соціальне страхування (для фізичних осіб, у яких вони стягуються з їх доходів, заробітної плати) Сукупний оподатковуваний дохід застрахованих осіб Сукупний оподатковуваний дохід застрахованих осіб Власні кошти фізичної особи, в т. ч. заробітна плата
Податок на промисел Несистематичний продаж вироблених, перероблених та куплених продукції, речей, товарів Сумарна вартість товарів за ринковими цінами Власні кошти фізичної особи
Єдиний податок з юридичних осіб Підприємницька діяльність, що підпадає під сферу дії спрощеної системи оподаткування Виручка від продажу продукції (товарів, робіт, послуг) Власні кошти підприємств
Єдиний податок з фізичних осіб Підприємницька діяльність, що визначена в Свідоцтві -, державою встановлюється фіксована ставка Власні кошти фізичної особи
Ознака оподаткування – здійснення діяльності, можливість руху у просторі
Податок на додану вартість Операції з поставки та ввезення товарів (робіт, послуг) Додана вартість, що визначається як прибуток та заробітна плата (прямим адитивним методом) або як виручка за вирахуванням матеріальних витрат (метод прямого вирахування). Для виробника товарів, послуг – виручка від реалізації / нараховується на вартість товару.
Для покупця товару, послуги – власні кошти
Мито Операції з перевезення товарів через державний кордон Митна вартість товарів Для виробника товарів, послуг – виручка від реалізації / нараховується на вартість товару.
Для покупця товару, послуги – власні кошти
Акцизний збір Операції з виробництва та ввезення підакцизних товарів Обсяг або вартість товару Для виробника товарів, послуг – виручка від реалізації / включається в ціну товару.
Для покупця товару, послуги – власні кошти
Податок з реклами Встановлення та розміщення реклами Вартість усіх видів оголошень і повідомлень, які передають інформацію з комерційною метою Відносять на валові витрати для юридичних осіб, сплачується за рахунок власних коштів для фізичних осіб
Збір на обов’язкове державне пенсійне страхування з операцій із купівлі-продажу валюти Операції з купівлі-продажу валют Обсяг купівлі-продажу валют Валові витрати
Збір на обов’язкове державне пенсійне страхування з продажу ювелірних виробів Операції з продажу ювелірних виробів Вартість реалізованих ювелірних виробів Сума збору включається в ціну товару і сплачується продавцями з виручки від реалізації
Збір на обов’язкове державне пенсійне страхування з вартості легкового автомобіля Операції з відчуження легкових автомобілів Вартість автомобіля згідно з договором купівлі-продажу Власні кошти для юридичних та фізичних осіб
Збір на обов’язкове державне пенсійне страхування з операцій із купівлі-продажу нерухомого майна Операції з купівлі нерухомого майна Вартість нерухомого майна, зазначена в договорі купівлі-продажу такого майна Валові витрати, власні кошти
Збір на обов’язкове державне пенсійне страхування з вартості послуг стільникового мобільного зв’язку Послуги стільникового рухомого зв’язку Вартість будь-яких послуг стільникового зв’язку Збір включається в ціну послуги
Збір на обов’язкове державне пенсійне страхування з операцій із купівлі-продажу валюти Операції з купівлі-продажу валют Обсяг купівлі-продажу валют Валові витрати
Ознака оподаткування – наявність майна, капіталізованого доходу
Податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів Право власності на трактори, автомобілі, мотоцикли, яхти та судна парусні, човни і катери Об’єм циліндрів, потужність двигуна, довжина водного транспортного засобу Валові витрати для юридичних осіб, власні кошти фізичних осіб
Податок на землю / плата за землю Право власності або користування земельною ділянкою Грошова оцінка або площа земельної ділянки Валові витрати юридичних осіб, власні кошти фізичних осіб
Ознака оподаткування – наявність робітників на підприємстві, розмір їх заробітної плати
Збори на обов’язкове соціальне страхування (для юридичних осіб) Фактичні витрати на оплату праці працівників (для юридичних осіб) ФОП працівників Валові витрати для юридичних осіб
Ознака оподаткування – зміна у громадському чи суспільному стані платника
Державне мито Вчинення відповідних дій – реєстрація, подання заяв, посвідчення і т. д. Ціна позову, вартість майна, сума договору, і т. д., розмір мита може встановлюватися державою у фіксованому розмірі Валові витрати юридичних осіб, власні кошти фізичних осіб
Ознака оподаткування (стягнення збору) – користування послугами держави, місцевих органів влади
Плата за землю Право користування земельною ділянкою Грошова оцінка або площа земельної ділянки Валові витрати юридичних осіб, власні кошти фізичних осіб
Плата за користування надрами для видобування корисних копалин Право користування надрами Обсяг фактично погашених у надрах балансових та позабалансових запасів (обсяг видобутих) корисних копалин У межах нормативу – валові витрати юридичних осіб
Плата за користування надрами в цілях, не пов’язаних з видобуванням корисних копалин Право користування надрами в цілях, не пов’язаних з видобуванням корисних копалин Об’єм або площа підземного простору У межах нормативу – валові витрати юридичних осіб
Збір за спеціальне використання водних ресурсів Право використання водних ресурсів Фактичний обсяг води, який використовують водокористувачі, з урахуванням обсягу втрат води в їх системах водопостачання У межах встановленого ліміту – валові витрати юридичних осіб, понадлімітне використання – за рахунок прибутку
Збір за користування водами для потреб гідроенергетики та водного транспорту Право користування водами для потреб гідроенергетики та водного транспорту Обсяг води, пропущений через турбіни гідроелектростанцій та тоннаж (місце)-доба експлуатації вантажних самохідних і несамохідних та пасажирських суден Валові витрати юридичних осіб
Збір за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок Державного бюджету Право на видобуток чи погашення у надрах запасів корисних копалин Обсяг видобутку чи погашення у надрах запасів корисних копалин Валові витрати юридичних осіб
Збір за забруднення навколишнього середовища Право на забруднення навколишнього середовища Обсяг викидів та скидів забруднюючих речовин, відходів, використаного пального У межах лімітів – валові витрати, за перевищення лімітів – за рахунок прибутку, що залишається в розпорядженні платника
Рентні платежі Право на видобуток нафти, природного газу чи газового конденсату в межах території України Вартість обсягів нафти, природного газу і газового конденсату, видобутих в межах території України Включається в ціну видобутих ресурсів (без ПДВ)
Збір за спеціальне використання лісових ресурсів та користування земельними ділянками лісового фонду Право на користування лісових ресурсів та користування земельними ділянками лісового фонду Об’єм деревини та маси живиці, що збираються Валові витрати юридичних осіб, власні кошти фізичних осіб
Збір у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну і теплову енергію Операції з продажу електричної та теплової енергії Вартість відпущеної електричної та теплової енергії Включається в тариф відпущеної електричної чи теплової енергії
Збір за використання радіочастотного ресурсу України Право на використання смуги частот загального користування Ширина смуги радіочастот, визначеної в ліцензії на використання радіочастотного ресурсу України
Збір за розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства Операції з продажу алкогольних напоїв і пива Виручка від продажу алкогольних напоїв і пива Виручка від реалізації
Збір за проведення гастрольних заходів Організація гастрольних заходів, крім благодійних Виручка від реалізації квитків на гастрольний захід Валові витрати

2.11. Характеристика перекладання податків
Як ми вже зауважували, питання впливу податків на народне господарство визнається складним питанням і недостатньо опрацьованим. Теоретична складність питання визнається у тому числі у нерозробленості проблем перекладання податків. Однак різні суб’єкти влади та господарювання бажають знати про можливість такого перекладання і здійснюють відповідні розрахунки на мікро- та макрорівнях.
Отримані нами результати у дослідженні узагальненої класифікації податків, поділу податків на прямі та непрямі, дозволяють охарактеризувати кожний податок, збір, відрахування та платіж податкової системи України та визначити схему його можливого перекладання за ознакою способу стягнення податку (форми оподаткування), чого раніше у фінансовій науці докладно не здійснювалося.
Ми пропонуємо розглядати перекладання податків платників у тому числі із точки зору пов’язаних осіб. Наприклад, у відносинах купівлі-продажу розглядати як перекладаються податки від продавців до покупців.
1. Податок на прибуток підприємств. Звичайно податок на прибуток підприємств відносять до прямих податків, тому що у даному випадку повинен оподатковується періодичний дохід платника оцінений по декларації. Однак необхідно зробити наступні зауваження. Свого часу загальноподохідний податок був розподілений для фізичних та моральних (юридичних) осіб. Для юридичних осіб він отримав назву податку на прибуток підприємств. Цей податок для осіб, що виготовляють продукцію є прямим, однак властивості його розрахунку в Україні дозволяє його відносити до непрямих податків. Так, якщо б податок на прибуток стягувався з валового доходу, він дійсно був би тільки прямим податком з доходів продавця продукції, який не припадає на доходи покупця продукції.
Однак в Україні за існуючими стандартами ціноутворення юридичним особам дозволяється на собівартість продукції нараховувати очікуваний розмір прибутку, закладати плановий рівень рентабельності, і в ній закладати очікуваний рівень податку. Саме через це першими, хто сплачує податок на прибуток, і втягується у процес відчуження доходів, є покупці продукції таких виробників, і податок на прибуток для них є непрямим податком на споживання їх доходу. У даному випадку податок на прибуток буде прямим податком для юридичної особи – виробника продукції та непрямим податком для особи (юридичної чи фізичної), що купує такий товар. Отримані результати можна навести у табл. 2.11.1.
Таблиця 2.11.1.
Характеристика податку на прибуток за ознакою способу стягнення (форми оподаткування)
Формула розрахунку податку на прибуток Як припадає на дохід податок для виробника товарів, робіт, послуг Як припадає на дохід податок для покупця товарів, робіт, послуг
1. Податок на прибуток визначається як доля від різниці між валовим доходом та валовими витратами і амортизацією, при цьому у валовий дохід не включається планова величина податку на прибуток Припадає прямо на дохід виробника і тому податок на прибуток є прямим податком Ніяк не припадає на дохід покупця
2. Податок на прибуток визначається як доля від різниці між валовим доходом та валовими витратами і амортизацією, при цьому у валовий дохід включається планова величина податку на прибутку Припадає прямо на дохід виробника і тому податок на прибуток є прямим податком Припадає непрямо на дохід покупця через механізм ціноутворення виробника і тому податок на прибуток для покупця є непрямим податком на споживання його доходів

2. Податок на додану вартість. Звичайно податок на додану вартість відносять до непрямих податків, тому що він непрямим чином звертається до доходів покупців продукції – в момент споживання таких доходів, тому і носить податок ще одну назву – податок на споживання (доходів платників), яка характеризує його сутність. Отримані результати можна навести у табл. 2.11.2.
Таблиця 2.11.2
Характеристика податку на додану вартість за ознакою способу стягнення (форми оподаткування)
Формула розрахунку податку на додану вартість Як припадає на дохід податок для виробника товарів, робіт, послуг Як припадає на дохід податок для покупця товарів, робіт, послуг
1. Податок на додану вартість визначається як доля від суми заробітної плати та прибутку або як доля від різниці між виручкою та матеріальними витратами Прямо не припадає на дохід виробника, виробник нараховує даний податок на величину доданої вартості, однак непрямо звичайно впливає, якщо підвищений рівень ціни продавця буде зменшувати попит на його продукцію Припадає на дохід покупця в момент його споживання, є непрямим податком

У зв’язку з тим, що на ринку часто виробник товарів, робіт, послуг є і покупцем товарів, робіт, послуг, утворюється ситуація, коли як виробник особа нараховує ПДВ, а як споживач свого доходу сплачує ПДВ при купівлі товарів, робіт послуг. В результаті у бюджет така особа повинна перерахувати різницю між своїми податковими зобов’язаннями та податковим кредитом.
3. Податок з доходів фізичних осіб (ПДФО). Звичайно податок з доходів фізичних осіб відносять до прямих податків, які звертаються до оціненого доходу. Як вже зазначалося, загальноподохідний податок був розподілений спочатку для фізичних та моральних (юридичних) осіб. Для фізичних осіб він отримав назву прибуткового податку з громадян, потім податку з доходів фізичних осіб. Податок з доходів фізичних осіб для фізичних осіб – найманих працівників є прямим, який припадає на його доходи в момент оцінки (і декларування) його доходів.
Отримані результати можна навести у табл. 2.11.3.
Таблиця 2.11.3
Характеристика податку з доходів фізичних осіб за ознакою способу стягнення (форми оподаткування)
Формула розрахунку податку з доходів фізичних осіб Фізична особа – найманий працівник
як припадає на дохід податок для найманого працівника як припадає на дохід податок для роботодавця
1. Податок з доходів фізичних осіб визначається як доля від загального місячного оподатковуваного доходу, зменшеного на суму внесків до Пенсійного фонду, фондів соціального страхування та податкового кредиту Податок прямо припадає на дохід фізичної особи, є прямим податком Ніяк не припадає на дохід роботодавця, хіба що в деяких ситуаціях роботодавець передбачає, скльки його працівник повинен сплатити подохідного податку

4. Фіксований сільськогосподарський податок. На нашу думку, ФСП слід відносити до непрямих податків, оскільки для платника, визначеного Законом, його доходи оподатковуються не прямо за їх оцінкою, а за посередньою ознакою наявності у нього такого доходу – за розміром площі сільськогосподарських угідь, що ним оброблюються. При розгляді того, на кого припадає тягар податку у ринкових відносинах слід зауважити, що для випадку реалізації сільськогосподарської продукції непрямим чином будуть оподатковуватися і доходи споживачів такої продукції, оскільки виробник продукції має право відносити суму податку на валові витрати виробництва.
Таким чином тягар оподаткування перекладається на доходи споживачів сільськогосподарської продукції, хоча законодавець не має на меті оподаткування таких доходів, як при застосуванні ПДВ, акцизного збору чи мита. Доходи споживачів сільськогосподарської продукції юридично не оподатковуються, але вони за рахунок своїх доходів компенсують розмір сплаченого податку юридично визначеним платникам ФСП.
Отримані результати можна навести у табл. 2.11.4.

Таблиця 2.11.4
Характеристика фіксованого сільськогосподарського податку за ознакою способу стягнення (форми оподаткування)
Формула розрахунку фіксованого сільськогосподарського податку Як припадає на дохід ФСП для виробника товарів, робіт, послуг Як припадає на дохід ФСП для покупця товарів, робіт, послуг
1. ФСП визначається як доля від грошової оцінки площі земельних угідь, які знаходяться у постійному користування або в оренді (при цьому для виробника продукції податок включається у валові витрати (закон)) Податок припадає на дохід виробника непрямо, за посередньою ознакою володіння ним площ землі Податок припадає на дохід покупця товарів, робіт, послуг непрямо, за посередньою ознакою споживання ним свої доходів

5. Плата за землю. На нашу думку, плату за землю слід відносити до непрямих податків, оскільки для платника, визначеного Законом, його доходи оподатковуються не прямо за їх оцінкою, а за посередньою ознакою наявності у нього такого доходу – за розміром площі земельної ділянки, що перебуває у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, вираженої у грошовій оцінці. При розгляді того, на кого припадає тягар податку у ринкових відносинах слід зауважити, що для випадку реалізації продукції непрямим чином будуть оподатковуватися і доходи споживачів такої продукції, оскільки виробник продукції за законом має право відносити суму податку на валові витрати виробництва.
Отримані результати можна навести у табл. 2.11.5
Таблиця 2.11.5
Характеристика плати за землю за ознакою способу стягнення (форми оподаткування)
Формула розрахунку плати за землю Як припадає на дохід плата за землю для виробника товарів, робіт, послуг Як припадає на дохід плата за землю для покупця товарів, робіт, послуг
1. Плата за землю визначається як доля від грошової оцінки площі земельної ділянки, що перебуває у власності або користуванні (при цьому для виробника продукції податок включається у валові витрати (закон)) Податок припадає на дохід виробника непрямо, за посередньою ознакою володіння ним площ землі Податок припадає на дохід покупця товарів, робіт, послуг непрямо, за посередньою ознакою споживання ним свої доходів

6. Орендна плата за землю, яка перебуває у державній чи комунальній власності. На нашу думку, орендну плату за землю слід відносити до непрямих податків, оскільки для платника, визначеного Законом, його доходи оподатковуються не прямо за їх оцінкою, а за посередньою ознакою наявності у нього такого доходу – за розміром площі земельної ділянки, що перебуває в оренді. При розгляді того, на кого припадає тягар податку у ринкових відносинах слід зауважити, що для випадку реалізації продукції непрямим чином будуть оподатковуватися доходи споживачів такої продукції, оскільки виробник продукції за законом має право відносити суму податку на валові витрати виробництва.
Отримані результати можна навести у табл. 2.11.6
Таблиця 2.11.6
Характеристика орендної плати за землю за ознакою способу стягнення (форми оподаткування)
Формула розрахунку орендної плати за землю Платник – юридична особа Платник – фізична особа
як припадає на дохід орендна плата за землю для виробника товарів, робіт, послуг як припадає на дохід орендна плата за землю для покупця товарів, робіт, послуг як припадає на дохід орендна плата за землю фізичної особи - нема пов’язаної особи
1. Орендна плата за землю визначається як доля від грошової оцінки розміру земельної ділянки (при цьому для виробника продукції податок включається у валові витрати (закон)) Податок припадає на дохід виробника непрямо, за посередньою ознакою орендованих ним площ землі Податок припадає на дохід покупця товарів, робіт, послуг непрямо, за посередньою ознакою споживання ним своїх доходів Податок припадає на дохід виробника непрямо, за посередньою ознакою орендованих ним площ землі -

7. Для прикладу дослідження перекладання податку розглянемо також збір за спеціальне використання лісових ресурсів державного чи місцевого значення. На нашу думку, такий збір слід відносити до непрямих податків, оскільки для платника, визначеного законодавством, його доходи оподатковуються не як періодичні надходження за їх оцінкою від основної діяльності платника, а за посередньою ознакою наявності у нього такого доходу – за розміром лісових ресурсів, що відведені для спеціального використання.
При розгляді того, на кого припадає тягар збору у ринкових відносинах, слід зауважити, що для випадку реалізації продукції платників вказаного збору, непрямим чином будуть оподатковуватися доходи споживачів такої продукції, оскільки виробник продукції за законом має право відносити суму збору на валові витрати виробництва.
Отримані результати дослідження схеми впливу стягнення збору на доходи пов’язаних осіб, перекладання податків, можна навести у табл. 2.11.7
Таблиця 2.11.7
Характеристика збору за спеціальне використання лісових ресурсів державного чи місцевого значення за ознакою способу стягнення (форми оподаткування)
Варіанти збору за спеціальне використання лісових ресурсів Як припадає збір на дохід виробника товарів, робіт, послуг Як припадає збір на дохід покупця товарів, робіт, послуг
1. Для виробника продукції збір включається у валові витрати (закон) Збір припадає на дохід виробника непрямо, за посередньою ознакою використовуваних ним лісових ресурсів Збір припадає на дохід покупця товарів непрямо, за посередньою ознакою споживання ним своїх доходів

Таким чином ми встановили, що збір за спеціальне використання лісових ресурсів є непрямим податком, який перекладається з продавця на покупця відповідної продукції в результаті існування відповідних законодавчих норм. Причому він є непрямим як для первісного його платника, за ознакою придбаних лісових ресурсів, так і у випадку реалізації відповідної продукції першого платника для покупця такої продукції вже за ознакою споживаного ним доходу.
Аналогічним шляхом можна дослідити всі податки, збори, мита, тарифи, надбавки України і показати, що при тому, що першим платником податків є виробник продукції, він майже завжди має можливість і здійснює перекладання сплачених ним податків на споживачів його продукції. Таким чином фізичних осіб можна визнати за основних носіїв податкового навантаження в Україні, кількісну величину якого ми спробуємо оцінити нижче.

2.12. Приведення всіх податків, до єдиного розрахункового акцизного збору
Як ми вже зауважували у п. 1.8, 1.9 теорія єдиного податку, яка б спростила процес сплати податків, зробила цей процес простим, ясним, таким, який не допускає зловживань у теорії та на практиці існувала завжди. На противагу цій теорії завжди вказували на неможливість запровадження цього податку в умовах ухилення від сплати податків, розвитку різних галузей господарства і т. д. У ХІХ столітті огляд літератури із єдиного податку здійснювали К. Рау, В.О. Лебедєв, М.І. Мітіліно.
Ми вважаємо, що існує можливість вирішення проблеми ефективної податкової структури (чинна неефективна через відсутність поділу податків на основні та підпорядковані) за допомогою систематизації інформації відносно всіх податків, знаходження загального знаменника для них – основного податку у вигляді одного з податків, при недосконалому стані суспільства висуваємо на цю роль акцизний збір, вказуємо на необхідність систематизації інформації щодо нього.
Причому це буде новий ступінь розвитку фінансової системи, коли прибутковий податок, який розпався, збирається з різних податків не в прибутковий податок, а в акцизний збір у вигляді тарифів, які збираються у бюджет і поступають на рахунки виконуючих функції управління і виробництва підприємств вже не за ознакою доходів або дій і інших ознак платників, а за ознакою виконуваних функцій управління або виробництва; у даному вигляді податковий тягар перетворюється на обсяг виробництва (ВВП).
Охарактеризуємо різноманіття трактувань суті акцизів. Так, на думку П.В. Мікеладзе, акцизами називаються податки на споживання усередині країни. Всі вироблювані всередині країни продукти, на які встановлений акциз, а також і призначені для внутрішнього споживання продукти, що ввозяться з-за кордону, на які усередині країни встановлений акциз, - підлягають сплаті акцизів.
Якщо судити по даному виразу, то на всі вироблювані товари і послуги повинен нараховуватися акциз. В принципі таке положення знайшло своє віддзеркалення при введенні універсального акцизу – податку на додану вартість, який розповсюджується на багато товарів, робот і послуг в державі. Вважається, що специфічні акцизи розповсюджуються тільки на деякі особливі товари, проте, специфічні акцизи можуть застосовуються і до видів діяльності. Так, М.П. Кучерявенко указує на існування підакцизних видів діяльності в Республіці Казахстан, таких як здійснення діяльності у сфері грального бізнесу і організація і проведення лотерей [77, с. 388].
Якщо подивитися на історію оподаткування, то податки на вироблювані всередині країни продукти мали, мабуть, спочатку форму прямого оподаткування, коли певні види продукції повинні були віддаватися в царську скарбницю, наприклад, в Артхашастрі (на межі І тис. до н.е. – І тис. н. е.) знаходять наступні вказівки по стягуванню засобів: мита, штрафи, міри і ваги, міські службовці, наглядач над виготовленням монет, доглядач друку і паспортів, хмільні напої, забій тварин, пряжа, рослинне масло, масло, цукор, державний золотих справ майстер, гра в кістки, будівельні майданчики, корпорації ремісників всіх спеціальностей, ввізні мита [являються джерелами і статтями доходу, що отримується з міст, і називаються] «дурга» [144, С. 56]. Проте робитися націнки на вказані продукти з тим, щоб обкласти доходи осіб, які купуватимуть такі продукти – новації пізнішого часу, що відносяться вже до форм непрямого оподаткування.
У деяких роботах місцеві акцизи охарактеризовані як внутрішні митні збори. Так, в роботі В.О. Лебедєва: «застосування непрямих податків до земського господарства відтворило б ті внутрішні митниці, які свого часу не мало нанесли шкоди промисловості і від яких не без зусиль позбавилися держави, інші навіть ще не в дуже віддалений час (Австрія, наприклад, тільки з 1851 р.)» [81, c. 113, 114]. Яким чином акцизи можуть бути визнані митами розглянемо нижче.
Стягування при переміщенні товарів – це митні збори за перевіз товарів, митні збори за обслуговування цього процесу, фінансові санкції за порушення при перевезенні, окремі збори і податки. Інакше такі стягування представлені митними зборами і паратарифними зборами (митні збори, ПДВ, акцизний збір з імпортних товарів, імпортний податки т. д.) [Ушакова, c. ]. Таким чином в спеціальній літературі ми маємо той факт, що місцеві акцизи визнаються внутрішніми митами, а паратарифними зборами визнається акцизний збір з імпортних товарів.
Пригадавши розгялнуті у першому розділі значення слів «мато» і «акциз», ми можемо стверджувати, що акцизи можуть бути визнані і митами, як в своєму давньому значенні, так і сучасному. Акциз може бути визнаний митом, оскільки може охороняти інтереси або перших виробників певної продукції або виробників певної місцевості, коли вплив акцизу на рентабельність виробництва окремих товарів дає можливість певним чином понизити інтерес інших виробників до входу в такі сфери бізнесу, як виробництво алкоголю, тютюнових виробів, здобич мінеральної сировини [76, c. 135].
Нерідко і частина підакцизних продуктів, споживаних усередині країни, звільнялася або звільняється від акцизу або по технічних (раніше - витрата продукту при перевезенні [90]; тепер - відходи, наприклад тютюну [77, c. 424]), або по економічних (раніше - безакцизну відпустку соли для рибної промисловості [90]; тепер – акцизним збором не оподатковуються операції по виробництву і імпорту підакцизних товарів, які призначені для використання як сировини для виробництва інших підакцизних товарів на митній території України [100, c. 307]), або по соціально-політичних міркуваннях (раніше - відпустка спирту для учбовий-вчених цілей [90]; тепер - транспортні засоби спеціального призначення, виготовлені в Україні, – легкові автомобілі спеціального призначення для інвалідів, оплата вартості яких проводиться органами соціального забезпечення і т. д. [100, c. 305]).
Вчений В.П. Мікеладзе також указував, що акцизи є податками на споживання і тому повинні бути перекладені на споживача шляхом збільшення ціни на суму акцизу. При цьому надалі указує, що такого перекладення може не відбутися. Іншими словами до процесу збирання податків залучаються виробники підакцизних товарів, які на користь фіску авансом повинні сплачувати суми акцизного збору, які повинні надалі сплатити споживачі їх товарів у разі реалізації таких товарів, іншими словами по виразу Д. Львова акциз раніше (як і тепер) «вносився позичково виробником або продавцем товару, що отримував його після із споживача через підвищення ціни продукту» [78, с. 359].
Вважається, що для того, щоб обкладення було вигідним, і щоб акцизи приносили бюджету крупні доходи, необхідно для цього, щоб обкладалися товари, що мають великий попит. Тому, по вказівці П.В. Мікеладзе, зазвичай акцизи встановлюються на предмети масового споживання – це перша умова, якій повинні задовольняти підакцизні продукти.
Серед предметів масового споживання можна встановити дві великі групи: предмети першої необхідності (хліб, сіль, цукор, м’ясо) і предметів не першої необхідності, споживання яких свідчить про відомий достаток, але які все ж таки є предметом масового споживання (тютюн, спиртні напої і т. д.). Поступовий розвиток непрямого обкладення і приводить до обмеження числа акцизів предметами не першої необхідності.
Іншим моментом, який повинен бути врахований при встановленні акцизу, є достатня концентрація виробництва підакцизного продукту, оскільки правильно акцизна система може бути побудована тільки тоді, коли повністю враховується все виробництво, яке підлягає обкладенню [90 ].
Приведена інформація з приводу товарів, які вибираються як підакцизні, приведена в літературі початку 20 сторіччя. Проте в сучасних підручниках указуються дещо інші причини введення акцизів. Так, перелік продукції, що підлягає акцизному оподаткуванню, формується відповідно до певної мети, серед якої, окрім фіскальної, виділяють наступні:
1) необхідність перерозподілу надвеликих доходів від виробництва і реалізації окремих видів продукції, тобто високорентабельної продукції (наприклад, алкогольні напої, окремі види мінеральної сировини);
2) необхідність обмеження виробництва і споживання «соціально небезпечних» товарів, використання яких приносить шкоду здоров’ю людини і стану навколишнього середовища. У зв’язку з цим традиційними підакцизними товарами виступають алкогольні напої і тютюнові вироби. У деяких країнах застосовується так званий «екологічний акциз» (наприклад, акциз на хімікати фреонового типу – в США);
3) необхідність перерозподілу доходів високооплачуваних верств населення шляхом встановлення акцизу на так звані «предмети розкоші», попит на які малоеластичний за ціною. У світовій практиці в цю категорію традиційно входять яхти, мотоцикли, легкові автомобілі, а також ювелірні вироби [76, с. 133].
У свій час законодавством України акцизи визначалися як непрямі податки на монопольні і високорентабельні товари, які включаються в ціну товару і оплачуються покупцями [78, с. 356-357]. Автор М.П. Кучерявенко звертає увагу на «деяку некоректність акценту на тому, що цей податок включається в ціну підакцизних товарів (продукції). Така конструкція характерна для будь-якого податку, і зовсім не обов’язково розглядати це як особливість, властиву акцизному оподаткуванню. Прибуткові і майнові податки також включаються в ціну товарів, робіт, послуг» [78, с. 359].
Він же указує на той факт, що «законодавець відмовився від спроби визначити, що ж відноситься до монопольних і високорентабельних товарів» [78, с. 357], при тому, що «щодо високорентабельних товарів передбачалося виходити з певного рівня рентабельності, перевищення якого автоматично відносило товари до високорентабельних» [78, с. 400].
Подібним до акцизу на високорентабельні товари можна вважати рекомендаційне регулювання обмеження норми рентабельності, при якому весь прибуток, який надходив до виробників при перевищенні 15 %-ї норми рентабельності, перераховувався до бюджету [Куч, С. 400]; по моделі обмеження норми рентабельності спочатку стягувався акцизний збір на нафту, що здобувається на території Російської Федерації, коли були встановлені граничні рівні рентабельності по нафтопродуктах (в середньому по підприємству), які встановлювалися у відсотках до собівартості і складали три групи підприємств, відносно яких обмежувалася ця межа (від 10 до 20 %) [78, с. 400].
При розгляді монопольних товарів, М.П. Кучерявенко відзначає, що складно віднести товари до категорії монопольних. Так «к монопольным товарам фактически следовало бы отнести либо товары (продукцию), производство которых являлось исключительной монополией государства (например, алкогольные напитки, табачные изделия и т. д.), либо товары, производство которых гарантировало получение монопольной ренты, монопольно высокой прибыли (исключительные виды продукции – деликатесные и редкие вина и т.д.). Однако во втором случае речь фактически и шла о категории высокорентабельных товаров» [78, с. 401]. Проте вже у іншому місці відзначає, що акцизний податок все ж таки «устанавливается, как правило, на дефицитную и высокорентабельную продукцию и товары, предназначенные для населения и являющиеся монополией государства» [78, с. 363, 364], що є тільки однією з багатьох можливих комбінацій оподаткування акцизом.
Проте різночитання в теорії непрямого обкладення на думку автора і привели до того, що відбувся відхід від класифікації підакцизних товарів на монопольні і високорентабельні і став застосуються залежно від різної економічної кон’юнктури так званий закритий перелік окремих товарів (продукції), визначувані законом як підакцизні.
У різні часи до підакцизних товарів відносилися різні групи товарів відповідно до різного відношення законодавця до того, які саме продукти слід обкладати. Так, перші спроби в Україні оподатковувати доходи, що витрачаються на покупку ікри осетрових і лососевих риб, ювелірних виробів (із золота і срібла), діамантів, хутряних виробів, одягу з натуральної шкіри і т. д. не дали очікуваного результату із-за сильного розшарування суспільства.
Останнє привело до того, що український законодавець сформував круг предметів акцизного обкладення як перш за все масового споживання як для фізичних осіб (алкогольні напої, тютюнові вироби, транспортні засоби, нафтопродукти) і предмети, що припускають виробниче споживання юридичних осіб (спирт, нафтопродукти).
У П.В. Мікеладзе наголошується, що дія акцизних зборів багато в чому залежатиме і від самої форми побудови податку і від розмірів податкової ставки. Акциз завжди включається в продажну ціну товару; отже, при покупці товару обов’язково сплачується акциз; тому відмова від платежу акцизів може виявитися лише у формі відмови від подальшого придбання даного продукту. Це може бути досягнуто:
1) шляхом повного припинення або скорочення споживання даного товару;
2) шляхом посилення кормчества, тобто заховання виробником або іншою особою, частини своєї продукції, з якої обчислюється акциз;
3) посиленням легального ухилення від податку на основі підвищення техніки виробництва;
4) зверненням споживача до споживання продуктів замінюючих обкладений продукт і або зовсім вільних від податку, або обкладених менш високо (наприклад, звернення споживача до посиленого споживання сурогатів чаю при високому акцизі на натуральний чай і ін.).
Для того, щоб перекладення акцизу на споживача могло здійснюватися якнайповніше і щоб можна було наперед передбачити суму акцизу, яка припадає на кожну одиницю обкладеного товару, - бажано, щоб обчислення і стягування акцизу було застосоване найближче до моменту остаточного споживання продукту. Це питання приводить до розгляду форм акцизного обкладення.
Форм стягування акцизів налічується чотири:
1) за площею посіву сировини, з якої виробляється підакцизний продукт (напр., тютюнова плантація);
2) по продуктивності знарядь виробництва (наприклад, заторні чани в пивоварній промисловості);
3) по сировині або напівфабрикату (солод в акцизі з пива, пряжа в акцизі з текстильних виробів);
4) по готовому продукту (чай, цукор, цигарки, метр ситцю).
Застосування тієї або іншої форми обкладення викликається станом відповідної підакцизної промисловості, розвитком техніки, кількістю сортів оподатковуваних товарів і ін. Історично найбільш ранніми формами акцизного обкладення є обкладення за площею і по знаряддях виробництва; це викликається тим, що при низькій податковій техніці, обмежених засобах обліку необхідно було будувати обкладення по найяскравішим зовнішнім ознакам, які в той же час забезпечували промисловість від глибшого втручання в процес виробництва.
З часом все більше розповсюджується і здійснюється ідея обкладення готового продукту. Ця система має ту перевагу, що при ній наперед відомий розмір акцизу, який припадає на кожну одиницю продукту, і акциз рівномірно розподіляється між всіма підприємствами, не створюючи між ними відмінностей в обкладенні. Єдина відмінність, яка все ж таки зберігається, полягає у відмінності витрат виробництва великих і дрібних підприємств і в підприємствах, різно технічно обладнаних.
У міру переходу в акцизах до обкладення по готовому продукту посилюється нагляд податкових органів і ступінь втручання їх в господарську діяльність окремих платників податків, що зустрічає опір в промисловості. Іноді це може бути чинником, що утрудняє розвиток відповідної галузі промисловості. Перш за все це виявляється в тому, що в цілях полегшення обліку об’єктів обкладення роблять важким утворення дрібних підприємств шляхом встановлення обов’язкового мінімуму виробництва.
На сьогодні в нас немає теорії податків, по якій видно, що акцизом може бути названий взагалі будь-який податок, оскільки відсікає (дослівний переклад з латинської мови назви податку) з власності власника частину його майна на користь органів влади, проте, під акцизами домовляються розуміти стягування по особливій техніці. До філософського розуміння і бачення акцизів приходить однак деякі вчені, наприклда І.В. Педь, яка відзначає, що податкове законодавство України передбачає стягування декількох податкових зборів, які у своїх назвах не мають словосполучення «акцизний збір», але які мають характерні ознаки такої групи непрямих податків, як специфічні акцизи, про що ми вже зауважували у п. 2.3.
Склад цих зборів, а також перелік товарів і послуг, при здійсненні операцій з якими стягуються відповідні збори, вона приводить у відповідній таблиці (табл. 2.3.1).
При уважному розгляді вказаного переліку податкових зборів можна побачити, що в цей перелік включені збори від осіб, що поставляють енергію і газ, які можна розглядати по вигляду підакцизних товарів як сировину особливого типу, необхідність введення зборів при цьому виправдовується перерозподілом надкрупних доходів від їх виробництва і реалізації, тобто фактично в табл. 2.3.1 перші два збори є акцизними зборами на сировину.
Проте при уважному вивченні українського законодавства ми побачимо, що табл. 2.3.1 необхідно буде доповнити аналогічними вказаним двом зборам зборами і платежами, нарахування і сплата яких пов’язана із здобиччю і реалізацією інших видів сировини, перелік яких приведемо в табл. 2.12.1
Таблиця 2.12.1
Додатковий перелік податкових зборів, які по економічному змісту є специфічними акцизами, які стягуються за здобуту або надану сировину [Педь3]
Податкові збори Товари / послуги, які підлягають оподаткуванню
Плата за користування надрами для видобутку корисних копалин Об'єми здобутих корисних копалини, об'єми погашених корисних копалини, об'єми продукції первинної переробки корисних копалини
Плата за користування надрами в цілях, не пов'язаних з видобутком корисних копалин Користування в межах території України ділянкою надр для збереження природного газу, нафти, газоподібних і інших рідких нафтопродуктів; витримка віноматеріалов, виробництва і збереження вінопродукциі; вирощування грибів, овочів, квітів і інших рослин; збереження харчових продуктів, промислових і інших товарів, речовин матеріалів і ін.
Збір за спеціальне водовикористання Спеціальне використання водних ресурсів; користування водами для потреб гідроенергетики; користування водами для потреб водного транспорту
Збір за спеціальне використання лісових ресурсів і користування земельними ділянками лісового фонду Спеціальне використання лісових ресурсів державного і місцевого значення; спеціальне користування земельними ділянками лісового фонду
Плата за спеціальне використання рибних і інших водних живих ресурсів Промислове рибальство, дослідницький лов; меліоративний лов; любительське і спортивне рибальство; інші види лову з некомерційними цілями
Плата за спеціальне використання диких тварин Охота; використання диких тварин з метою отримання продуктів їх життєдіяльності; здобич (придбання) диких тварин з метою їх змісту і розведення; використання об'єктів тваринного світу в наукових, культурно-просвітницьких, виховних і естетичних цілях у разі їх вилучення з природного середовища з метою отримання прибули
Збір за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету Об'єм здобутих корисних копалини; об'єм погашених запасів корисних копалини
Рентна плата за нафту, природний газ і газовий конденсат Об'єм здобутої вуглецевої сировини – нафти, газового конденсату, природного газу (зокрема нафтового (попутного) газу)
Збір за використання радіочастотного ресурсу України Право користування радіочастотним ресурсом
Внески на державне пенсійне страхування і інші внески на державне соціальне страхування Використання страхувальниками праці фізичних осіб; самостійна праця фізичних осіб на умовах трудового договору, пов'язаний з отриманням доходу

Ми також бачимо, що табл. 2.3.1 необхідно буде доповнити зборами і платежами, які стягуються як екологічні акцизи і як мита, перелік яких приведемо в табл. 2.12.2.
Таблиця 2.12.2
Додатковий перелік податкових зборів, які по економічному змісту є специфічними акцизами, які стягуються як «екологічні акцизи» і мита [Педь3]
Податкові збори Діяльність / ресурси, які підлягають оподаткуванню
Плата за забруднення навколишнього природного середовища Викиди забруднюючих речовин; скидання забруднюючих речовин у водні об'єкти; розміщення відходів
Єдиний збір, який стягується в пунктах пропуску через державний кордон України Переміщення транспортних засобів через митний кордон України; здійснення в пунктах пропуску через державний кордон наступних видів контролю вантажу і транспортних засобів: митниця, санітарний, ветеринарний, фітосанітарний, радіологічний, екологічний
Державне мито Здійснення юридично значущих дій і видача документів, які мають юридичне значення

Ми також бачимо, що табл. 2.3.1 необхідно буде доповнити зборами і платежами, які стягуються за певні види діяльності, як показано в табл. 2.12.3. і т. д. аналогічно до всіх податків і зборів України.
Таблиця 2.12.3
Додатковий перелік податкових зборів, які по економічному змісту є специфічними акцизами, які стягуються за певні види діяльності [Педь3]
Податкові збори Діяльність, яка підлягає оподаткуванню
Збір до фонду гарантування внесків фізичних осіб Банківська діяльність по залученню внесків фізичних осіб

Вивчення і систематизація інформації щодо акцизів дозволяє відзначити, що первинна ідея акцизів полягала в обкладенні доходів осіб, чужинних для даної території, які були здатні реалізовувати свою продукцію на території інших міст і сіл, при неможливості зібрати необхідні певній громаді доходи прямими податками з своїх жителів (так звані прівратні акцизи (octrois) з продуктів, що ввозяться, на територію населеного пункту [81, c. 106]). І тільки потім акцизи стали розуміти як податки на споживання доходів при покупці товарів першої необхідності або взагалі масового споживання.
З розвитком економіки до товарів і послуг масового споживання стали відносити продукцію і послуги держави, яка не просто була одним з виробників товарів у послуг, а ставало монополістом на певних ринках, таких як виробництво алкогольних напоїв, спирту, газу, електроенергії, нафтопродуктів. Проте даний перелік галузей господарства може бути і виведений з монополії держави, що обумовлює різноманітність платників акцизного збору.
Так, якщо акцизи нараховуються при виробництві продукції для обкладення доходів осіб, які споживатимуть таку продукцію, то нарахування збору у вигляді цільової надбавки до тарифу, що діє, на електричну і теплову енергію на такий непрямий податок як тариф на енергію буде дійсно акцизним податком, який розраховуватиметься по відмінному від звичайних нам акцизів методам і формулам. А якщо вважати акцизами взагалі непрямі податки, то і тарифи за послуги, що надаються, можна вважати акцизами. А якщо вважати акцизами всі «відсікання» вартостей, то акцизами можна читати і всі прямі загальноприбуткові податки.
Що стосується загальноприбуткових податків, то по теорії систем оподаткування, спочатку існував прибутковий податок, який вважається ідеальною формою обкладення при довершеному моральному стані суспільства, коли кожна особа чесна, по совісті оголошує правдиву цифру своїх доходів, і при недосконалому стані суспільства прибутковий податок сам розпадається на окремі податки по різних видах доходів і таким чином виникає замість єдиного податку – система податків.
Якщо визнати істинним твердження, по якому загальнийприбутковий податок може бути як і всякий податок названий акцизом або представлений як акциз на певний вид діяльності, який розпався на декілька видів акцизів на разниє виду доходів і діяльності, то існуючий теоретичний ідеальний загальноприбутковий податок може бути названий «генеральним акцизом», під забирання вартостей яким на встановленому необхідному для держави рівні (десятина (історично) або інший обсяг засобів) повинні дорівнювати види акцизів, що «розпалися» з генерального.
На наявність вказаного зв’язку акцизів з іншими видами податків можуть указувати наступні факти заміни різних податків акцизами або підвищення ставок по акцизах при відміні взаємозв’язаних податків.
1). Обтяжливість акцизного нагляду нерідко приводить до ідеї заміни акцизів якими-небудь іншими податками. Зокрема, це в сукупності із іншими обставинами зіграло досить значну роль у встановленні в Англії в 1842 році прибуткового податку, коли при встановленні прибуткового податку проектувалася одночасна відміна ряду вельми обтяжливих для промисловості акцизів (на папір, ситець, мило, свічки, цеглину і ін.) [90].
2). Вважається, що акциз може з’явитися регулятором виробництва, оскільки встановлюється мінімум виробництва окремих підприємств або загальний контингент кількості підакцизних продуктів, що допускається до виробництва. Встановлюваний контингент розподіляється між окремими підприємствами відповідно до їх продуктивності, і все виробництво підлягає акцизу з тим, що виробництво в межах контингенту підлягає одній ставці, а виробництво понад контингент – інший, значно вищій ставці. Контингентування виробництва встановлюється зазвичай у випадках надмірного збільшення виробництва (цукор в Німеччині, царській Росії) або з метою скорочення споживання (частково спирт в Німеччині) і може розглядатися, як форма поступового переходу до державної монополії.
Ми можемо відзначити, що по раніше проведених дослідженнях інших учених і наших, встановлення державної або фіскальної монополії необхідно вважати одним з видів непрямого оподаткування, коли розмір податку держави визначається не за ознаками платників, а за ознаками державної діяльності. Тобто відмічено, що розвиток специфічних акцизів може привести до розвитку такого виду непрямого оподаткування як державні монополії на виробництво, торгівлю і т.д. При цьому відбувається процес, коли на монопольну ціну як податок, відбувається ще додаткове нарахування акцизів і ПДВ, що приводить до надмірного оподаткування споживачів.
Стягування тарифів по монополізованих галузях господарства можна визнати ефективним тільки при моральній досконалості суспільства і державних службовців. За відсутності даної досконалості і фахівці, і громадяни відзначають безліч порушень і зловживань, починаючи від давніх авторів, закінчуючи сучасними. Так, за баченням хорвата Крижаніча, автора твору, написаного в Сибіру «Розмови про владу», більш відоме під назвою «Політика», видане під назвою «Російська держава в половині XVII століття», в 17 ст. положення російських фінансів було вельми незадовільне, зокрема із-за введення монополій.
Даний автор свою роботу починає прямо з вказівки способів, якими збирається і збагачується скарбниця. Способи ці, говорить він, вельми відомі і скрізь одні і тіж; нових не вигадаєш. І гідно здивування, що не може бути нічого нового, несправедливого, безбожного і ганебного, що не допускалося б в цій казенній справі. У числі цих нечесних і несправедливих способів він указує: алхімію, чеканку худої монети (не слід «ковать ее без крайней нужи»), «выдирание нещадно» і всяке надмірне обтяжіння підданих «самоторжием» (монополіями), «кабачеством», податками, митами… Але головним чином розорення народу походить від допущення чужоземців до торгівлі [82, с. 188-189].
3). При спробі градації акцизу в Німеччині для встановлення однакової ціни в умовах наявності великих і дрібних підприємств, представники крупної пивоварної промисловості в своїй боротьбі проти ідеї градації акцизу указували на те, що при певній організації акцизу він перетворюється на промисловий податок. На це зауваження можна сказати, що дійсно, акциз в своїх первинних формах визначення розміру податку по об’єктах виробництва нагадує промисловий податок, який дозволили відносити на витрати виробництва, і таким чином при отриманні виручки від реалізації продукції здійснювати перекладення даного податку на покупців даної продукції [Мікеладзе].
4). На зв’язок акцизу на транспортні засоби з податком з власників транспортних засобів указує те, що збільшення одного податку може привести до припинення стягуванню іншого. Так, наприклад, в Російській Федерації паралельно із збільшенням ставок акцизу на автомобілі легкові, автомобільний бензин, дизельне паливо, моторні масла, прямогонниє бензини «були відмінені деякі обов’язкові платежі, пов’язані з використанням транспортних засобів (податок на окремі види транспортних засобів, податок на паливно-мастильні матеріали, податок на придбання автотранспортних засобів), понижені ставки податку на користувачів автомобільних доріг» [78, с. 430].
5). Зв’язок специфічних акцизів з податком на прибуток підприємств може бути встановлений, наприклад, на підставі інформації про те, що окрім акцизів на продукцію існують акцизи на види діяльності, такі як здійснення діяльності у сфері грального бізнесу і організація і проведення лотерей [78, с. 388], що в принципі еквівалентно обкладенню по підвищених ставках прибутків від вказаних видів діяльності в українському законодавстві – платник податку, який здійснює виплату виграшів в лотерею або інші види ігор або розиграшів, які передбачають придбання собою права на участь в таких іграх або розиграшах до їх проведення, повинен вносити до бюджету 30 % від суми таких виграшів [76, с. 167].
Після розгляду основних положень щодо оподаткування з погляду різних підходів, після приведення всіх податків до загального знаменника через опис їх всіх як акцизів, ми приходимо до вирішення проблеми уніфікації і вдосконалення податкової системи України з наступних положень:
1. Податки повинні слачуватися особами, що можуть і здатні працювати як в організованих структурах, так і самостійно і повинні після сплати залишатися на цих особах, а не перекладатися в ціні продукції на покупців продукції — фізичних осіб, які ці податки перекласти не зможуть.
2. За наявності різних механізмів завищення витрат при оподаткуванні прибутку необхідно повернутися до механізму оподаткування обороту від реалізації. Цей податок може бути названий акцизом і може приймати вид ресурсних, нересурсних, соціальних платежів, які розраховуючись по різних базах обкладення повинні підсумково включатися одним відсотком і цим відсотком відсікати, — акцизувати отриманий дохід на користь державного бюджету, соціальних фондів, місцевих бюджетів.
3. За наявності такого розрахункового, специфічного, диференційованого для різних галузей господарювання акцизу, який повинен в більшому обсязі врахувати рентні платежі, відпадає необхідність в застосуванні універсального акцизу — ПДВ.
4. При відомих твердженнях про те, що тільки високоморальне суспільство може собі дозволити розкіш єдиного податку, а в неморальних суспільствах такий загальноприбутковий податок сам розпадається на декілька податків кожен з своєю основою можна запропонувати наступні етапи реформування податкової системи. На початковому етапі реформування податкової системи пропонуємо базову ставку розрахункового акцизу прийняти на рівні 10 % від щомісячних або щорічних надходжень (при цьому паралельно при базовому розрахунку повинен бути розрахунок податку, де як об’єкт обкладення виступатимуть саме ті ресурси, які споживаються підприємством, – для підприємств добувної промисловості – основний розрахунок акцизу від кількості ресурсів, що здобуваються, для торгівлі – кількість ресурсів, що реалізовуються, для підприємств транспортних – їх транспортний парк, трудомісткі підприємства повинні враховувати при податкових платежах необхідність відновлення трудових ресурсів), а для коректування сум, які даним акцизом не будуть донабиратися, пропонуємо залишити податки, збори і платежі в Україні з однією відмінністю — вони починають носити інформаційний, а не фіскальний характер і для цієї ж мети корінним чином знижуються ставки до 0,1 % від бази обкладення, що має на меті в основному враховувати об’єкти обкладення, а не опоадтковувати їх.
По такій же ставці — 0,1 % ми пропонуємо обкладати і доходи фізичних осіб — найнятих робітників, враховуючи, що для них основним податком є виконувані ними майже щодня виробничі завдання. При зміні ситуації на підприємствах щодо використовуваних ресурсів, обсягів реалізації та інше, можуть змінюватися і розрахункові податки і ті податки, які були лише обліковими, можуть стати розрахунковими. Таким чином вийде, що розрахунковий акциз враховуватиме природну, трудову, інформаційну ренту (через розрахунок в акцизі рентних і соціальних платежів), і не буде додаткового оподаткування цієї ренти особливими самостійними податком на прибуток, специфічними акцизами або ПДВ.

Висновки до 2 розділу
Висновки до п. 2.1 «Місце податків серед інших економічних категорій»
Якщо придивитися в спеціальній літературі до значень, в яких застосовується слово „налог”, то ми побачимо, що в широкому сенсі слова „налог” – це будь-які стягування на користь однієї особи від іншої особи, навіть при бартері, коли взаємна віддача товарів є податками для двох осіб (так, в англійській мові слово tax означає засоби, які передаються в трансакціях, навіть приватних).
Податки – це частина фінансів. Податки – це ціна. Податки можуть виражатися у валюті, енергії, праці, вазі, і тому залежати від них. Податки – це розрахунки. Податки – це кредити. Відповідно податкамі властиві ті характеристики, які властиві фінансам, цінам, грошам, розрахункам, кредитам.
Ми стверджуємо, що нема різниці між такими категоріями як податки та фінанси, ціна. В обмінній операції податки, як і фінанси і ціни, пов’язані із відокремленням майна за певним дозволом і можливим наступним його привласненням.
Інвестиції також пов’язані із податками. Податок для держави буде фінансовими надходженнями, а для громадянина – інвестицією у державу. У подальшому держава інвестує отримані кошти у лікарні, пенсії, стипендії; а для громадянина такі кошти стануть фінансовими надходженнями.
Щодо зв’язку між податками та бюджетом, то якщо бюджет - найістотніший інструмент держави, коли члени суспільства через свої кошти, надані державі, схвалюють це утворення як таке [, С. 49], то кошти, надані державі, через які члени суспільства схвалюють це утворення як таке і є податками.
Висновки до п. 2.2. «Історичний аспект оподаткуваня»
Якщо науковці минулого приділяли увагу визначенню питань видів доходів, за рахунок яких повинні формуватися міські бюджети (податки чи платежі), прямі чи непрямі податки повинні надходити до міських бюджетів, кількості податків, власники яких чинників виробництва повинні обкладатися; то сучасні науковці в основному увагу приділяють питанням збільшення кількості місцевих податків, збільшення відповідної бази оподаткування та визначенню розміру закріплених, регулюючих податків та трансфертів. Для демонстрації вказаних відмінностей наведемо дані щодо оподаткування по міських бюджетах міста Києва впродовж декількох років століття.
За даними бюджету міста Києва за 1832 рік переважають платежі від громадських маєтків в розмірі 146580,50 крб., або 60,26 % до сальдо бюджету над податками, які мають назву зборів. Через 38 років міські фінанси вже мають іншу структуру, що відображено у відповідному бюджеті міста Києва за 1870 рік. Основу бюджету складали платежі – доходи з міських маєтків, які становили 58135,08 крб. або 35,3 % до сальдо бюджету. В цілому до революції зберігається класифікація доходів на 8 основних груп із можливою зміною назв та перегрупуванням.
В архіві м. Києва перший з післяреволюційних бюджетів представлений проектом бюджету м. Києва на 1924-1925 рік, в якому містяться звітні дані за 1923-1924 рр. і в якому доходи наведені в зміненому розрізі. Фінансисти тих часів віддавали перевагу отриманню доходів господарського значення, а не податків – доходи по комунальному господарству складали 12030747 крб., або 68,19 % до сальдо бюджету. Щодо податків, то міста не отримують у ті роки податкової автономії, тому що місцеві податки і збори складають незначну величину в 752978 крб. або 4,27 % до сальдо бюджету.
Як і в бюджетах міста перших років радянської влади у бюджеті за 1980-й рік віддається перевага отриманню доходів господарського значення, а не податків – платежі з прибутку підприємств і господарських організацій складали 246467 тис. крб., або 40,36 % до сальдо бюджету. Податки у міському фінансовому господарстві також посідали значне місце, вони складали 174114 тис. крб., або 28,51 % до сальдо бюджету. Міста як і завжди не мали податкової автономії і місцеві податки і збори складали незначну величину в 13147 тис. крб. або 2,15 % до сальдо бюджету.
За даними із звіту про виконання міського бюджету міста Києва за 2002 рік ми бачимо, що із переходом до ринкової економіки надходження до бюджету платежів та доходів від підприємств зменшується, починають переважати податкові важелі формування бюджетів. Неподаткові надходження вже складають лише 39153,5 тис. грн. або 0,85 % до сальдо бюджету на відміну від податкових надходжень, які склали 3691607,9 тис. грн., або 80,15 % до сальдо бюджету.
При визначенні видів доходів, що переважають в бюджетах – платежів від ведення господарства чи податків ми приходимо до висновку, що починаючи з бюджету 1832 р. в бюджетах міста Києва завжди переважали доходи та платежі від ведення господарства і тільки бюджет міста за 2002 рік вказує на майже нульове значення цих видів доходів. Даний стан речей свідчить про надмірне переважання фіскальної функції податків над регулюючою функцією платежів при побудові міських фінансів. При визначенні співвідношення між загальнодержавними та місцевими податками можна констатувати звичайне переважання перших над другими – 95/5, що з точки зору самостійності міських фінансів є недоречним.
При визначенні звичайної кількості місцевих податків можна вказати, що вона коливається за досліджуваними бюджетами від одного до п’яти при нормальному значенні кількості податків 2-3. При визначенні переважного надходження прямих чи непрямих податків ми можемо констатувати перевагу як у кількості податків, так і їх величини до сальдо бюджету прямих податків, що відповідає одному із теоретичних положень, згідно з яким на загальнодержавний рівень передаються непрямі податки, а місцям залишаються прямі.
При визначенні тих власників чинників виробництва (власників праці, землі, капіталу чи підприємницької здібності) на яких повинні припадати податки ми можемо констатувати, що з часом від оподаткування однієї- двох груп власників чинників виробництва переходять до залучення коштів всіх груп власників, що можна визнати за позитивну тенденцію, якої і слід дотримуватися.
Висновки до п. 2.3. «Вирішення проблеми класифікації доходів бюджету»
Існуюча класифікація доходів потребує свого удосконалення, оскільки і доходи від використання державного майна для користувачів такого майна є обов’язковим (точніше – умовно обов’язковими), і при тому, що дійсно, штрафи, конфіскації т.д. не є податками, але для оцінки загального податкового тягаря у країні їх необхідно відносити до податкового тягаря штрафів, конфіскацій і т.д. вважаємо за доречне всі доходи бюджету, в тому чсиіл і штрафи і платежі класифікувати як податки бюджету у широкому смислі слова.
Податок на прибуток підприємств за сучасного українського законодавства з певною долею умовності можна зараховувати до прямих податків, оскільки за існуючим положенням підприємствам дозволено до моменту реалізації продукції нараховувати до собівартості продукції процент рентабельності, який заздалегідь може враховувати розмір передбачуваного податку, який таким чином при реалізації продукції у кінцевому підсумку перекладається на споживачів продукції таких підприємств.
Поділ на схемі податків за ознакою мети стягнення доходів на фіскальні та парафіскальні дозволяє нам зняти спірність питання віднесення штрафів, компенсацій до податкових чи неподаткових платежів. Ми вважаємо штрафи податковими платежами, основною метою яких тільки є не виконання фіскальної функції, а виконання регулюючої функції, коли стягненням певних сум примушують певних осіб до нормальної сплати фіскальних податків.
Ми також пропонуємо розглядати і офіційні трансферти як податки бюджету у широкому смислі слова на основі наступних міркувань. Офіційні трансферти з повним правом можна вважати поверненими у вигляді субсидій та дотацій податками, а кредити можна вважати податками, наданими іноземцями (чи іншими особами) безкоштовно чи за певну плату.
При розгляді податків, які отримуються за ознаками платників – а саме акцизного збору, необхідно розуміти , що у своїх назвах дане словосполучення «акцизний збір» має невелика група податків, але із різним ступенем деталізації до них можна відносити і інші податки, і навіть всі податки податкової системи, що в тому числі і пов’язано із походженням слова «акциз», яке означає «відсікати», про що ми зауважували у першому роділі. Так, вважають, що до акцизів можна віднести збір у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну та теплову енергію; збір у вигляді цільової надбавки до тарифу на природний газ; збір на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства; збір за проведення гастрольних заходів; збір на обов’язкове державне пенсійне страхування. І при детальному розгляді акцизів у подальшому ми покажемо, що цей перелік не є вичерпним.
Поділ за ознаками платників та держави, наведений нами у здійсненій класифікації, зроблений нами самостійно і має певну долю умовності, оскільки всі податки та платежі тим чи іншим чином стосуються як платників так і діяльності держави. Наприклад, навіть податок з доходів фізичних осіб, який ми за назвою можемо віднести до податку, який утримується за ознакою платників, може бути віднесений і до податку, який стягується за ознакою діяльності держави. Так, за давньою традицією монархів, про що вказується ще у давніх фінансистів, монарх чи особи, які керують державою, вважають, що доходи громадяни могли отримати тільки під їх патронатом, і тому наявність доходів у громадян – це ознака діяльності держави, і тому податок з фізичних осіб вони стягують за ознакою діяльності держави і т. д.
Висновки до п. 2.4. «Вирішення проблеми класифікації податків»
Для зняття неясностей у класифікації податків, коли неясність є джерелом зловживань та марнотратства нами була здійснена класифікація податків, яка може призвести до спрощень в управлінні та значних заощаджень.
Дослідження існуючих характеристик податків дало змогу згрупувати їх за наступними ознаками: за ознакою податкової влади; за ознакою способу отримання податків до відповідного бюджету; за ознакою місця у бюджеті; за ознакою важливості для держави; за ознакою мети уведення урядом податку; за ознакою того, інтереси яких класів переважають у суспільстві і на які класи вони перекладають тягар податків; за ознакою причин уведення податків; за ознакою відношення до загального господарчого процесу; за ознакою підстави вимірювання; за ознакою агрегації предметів оподаткування; за ознакою законодавчо визнаного носія податку; за ознакою способу стягнення (формою оподаткування); за ознакою видів доходів платників; за ознакою чинників виробництва, з яких отримуються доходи; за ознакою нормального рівня прибутковості; за ознакою застосування особистої праці при отриманні доходів; за ознакою того, які елементи господарських операцій є ознакою для непрямого оподаткування; за ознакою того, здійснення яких господарських операцій є приводом для застосування непрямого оподаткування; за ознакою того, споживання яких предметів є ознакою для застосування непрямого оподаткування; за ознакою змін у стані осіб, які є ознакою для застосування непрямого оподаткування; за ознакою відношення до того, які фізичні якості платника-фізичної особи є ознакою для застосування непрямого оподаткування; за ознакою місця збирання непрямих податків; за ознакою способу стягнення непрямих податків у середині держави; за ознакою відношення до циклів кон’юнктури; за ознакою прихованості, завуальованості фінансового тягаря; за ознакою ступеня, в якому податки забезпечують безперешкодне зростання капіталу; за ознакою відношення до різних видів діяльності у суспільстві, суб’єктів господарювання, галузей господарства, де утворюються доходи; за способом оцінки податкового об’єкту; за способом встановлення податкових зобов’язань; за ознакою залежності від одного податку інших податків; за методом встановлення ставок; за ознакою присутності у правилах розрахунку податку умови застосування мінімальної чи максимальної суми податку, що підлягає сплаті; за ознакою форми виплати податку; за ознакою платника є податки з фізичних осіб, з юридичних (моральних) осіб, змішані, які сплачуються з фізичних і з юридичних осіб; за ознакою охоплення платників; за ознакою наявності імені чи прізвища особи, які відбиваються у назвах податків; за ознакою осіб, які збирають податки; за ознакою періодичності сплати; за ознакою участі підрозділів платника у сплаті податку; за ознакою пристосування податків до зручності для платників, моменту їх найбільшої податкоспроможності; за ознакою пристосування податків до зручності для бюджету.
Висновки до п. 2.5. Поділ податків на прямі та непрямі
Однією із проблем оподаткування і відповідно одним із завдань нашої роботи є вирішення спірного питання фінансової та податкової науки щодо поділу податків на прямі та непрямі і доказ положення, що під прямими податками слід розуміти ті податки, які прямо припадають тільки на доходи чи прибутки платника (не на капітали) і якщо звернення до доходу йде не за його прямою оцінкою, а за будь-якою іншою ознакою, то в даному випадку відбувається непряме оподаткування.
Вирішенню вказаної задачі допомагає здійснена нами узагальнююча класифікація податків. Спочатку, на основі зауважень відомих теоретиків, було встановлено, що у прямому оподаткуванні оподатковується дохід та капітали за оцінкою, а у непрямому оподаткуванні оподатковується дохід та капітали в момент їх витрачання.
При дослідженні великої кількості інших податків, поставало питання, до прямих чи непрямих податків слід відносити мито, податок на шлюб, податок на очі, бороду, промисловий податок і т.д., які не укладалися у наведену вказаними теоретиками класифікацію. Дійсно, до прямого чи непрямого податку слід віднести податок на бороду, якщо в даному випадку нема оподаткування ні доходу, ні капіталу за оцінкою, ні оподаткування доходу, що витрачається, переміщується, споживається?
В результаті спроби віднесення таких податків до тієї чи іншої групи було встановлено, що держава, коли не може оподаткувати дохід (пряме оподаткування) звертається до доходу непрямо, через наявність будь-яких ознак у платника, і не обов’язково при наявності ознаки витрачання доходу.
Оцінюватися в оподаткуванні, яке не звертається до оцінки доходів платника, може будь-що: елементи господарських операцій (предмети володіння, чинники виробництва); економічні (господарські) операції; предмети споживання; зміни у громадському стані платника: шлюб, народження дітей; фізичний стан платника-фізичної особи чи зовнішні ознаки платника-юридичної особи, крім оціненого розміру їх доходів.
На нашу думку, оподаткування капіталів, яке завжди вважалося прямим оподаткуванням, повинно відноситися до непрямого оподаткування, оскільки дохід платника оцінюється не прямо, а за ознакою володіння ним певними чинниками виробництва.
Звичайно, віднесені нами до непрямих податків з категорії прямих реальні податки можуть відрізнятися від податків на споживання за іншими ознаками. Так, за ознакою джерела сплати податку, плата за землю – це податок, що відноситься на витрати виробництва, а ПДВ включається в ціну товару.
При вирішенні питання відношення майнових податків разом із податками з доходів до податків прямих виникає необхідність уточнення понять «дохід» та «майно». На нашу думку, під прямими податками слід розуміти ті податки, які прямо припадають тільки на доходи платника (не на капітали). Нам не відомо, з яких причин майнові податки стали відносити до прямих податків, можливо за розсудом, що майно – це колишні доходи. На нашу думку, будь-який податок стягується з доходів, тільки у прямому оподаткуванні з доходу певного періоду, а в непрямому оподаткування з доходів за різними іншими ознаками – наявності майна (колишнього доходу); доходу, що споживається і т. д.
Ми вважаємо, що поняття доходу відноситься до позитивного результату фінансів. Або під доходом можна розуміти позитивний результат для певної особи в результаті обмінних операцій з життя або господарювання, пов’язаних із відокремленнями вартостей за певними дозволами.
На нашу думку, під капіталом слід розуміти всі вартості, які отримало господарство за певними дозволами, змогло зберегти та спрямовує на отримання доходів. Зберегти не обов’язково у первісній натуральній формі, можливо і в еквівалентних формах після обміну – в іншому майні, грошах і т. д.
Під майном можна розуміти будь-які вартості, блага, які належать певній особі (вона може сказати на них «моє»), після їх отримання за певними дозволами. Таким чином, поняття доходу, капіталу, майна відображають процеси придбання та їх результати. Одночасно між ними є відмінності. Словом «доходи» позначають періодичні надходження вартостей до певної особи, звичайно за рік. Словом «капітал» позначають блага, вартості, що спрямовуються на здобуття інших благ. Словом «майно» позначають будь-які блага, які є власністю певної особи, як періодичні надходження, так і накопичені заздалегідь. Можна зауважити, що будь-який дохід є майном, але не будь-яке майно є доходом.
При залишенні загальновживаного віднесення подохідних податків та майнових до однієї групи податків, більш доречно ділити податки на загальномайнові (прямі – тільки подохідні та непрямі майнові) та інші податки (податок на споживання доходу - ПДВ, податок на перетин кордону – мито і т. д.). Хоча, на нашу думку, більш вірним буде поділ податків на прямі (з доходів) та інші податки (майнові, на споживання доходу, на перетин кордону і т. д.).
Як можна побачити із огляду літератури, наведеного у 1 розділі, за ознаку поділу податків на прямі та непрямі інколи визнавали можливість чи не можливість включення податку до ціни товару.
Можна сказати, що прямі податки – це ті податки, які платяться з періодичних доходів (прибутків) і заздалегідь в ціні не передбачаються. Проте існують зауваження, що працедавці повертають податок своїм працівникам, щоб вони могли його сплатити в майбутньому, тобто у розмірі заробітної плати для сплати податку на доходи фізичних осіб він вже присутній. Тобто для сплати працівником податку з доходів фізичних осіб, розмір цього податку міг врахувати у ціні товару його працедавець. Тобто навіть наведені нами ствердження, що до прямих податків слід відносити податки з доходів даним аргументом починають носити умовний характер.
Але наведений нами приклад про врахування податку на доходи заздалегідь у ціні товару відбудеться тільки якщо розглядати „соціальне партнерство між робочими і працедавцями”, проте можуть існувати і інші відносини, коли та особа, яка збирає податки, їх не повертає, і в такій ситуації особа, яка працювала на своє утримання n-нну кількість годин, повинна працювати на k годин більше, або вводити науково-технічні засоби, які зможуть скоротити необхідний робочий час, щоб сплатити необхідні податки.
В результаті проведеного досліду ми вважаємо, що здійснити ділення податків на прямі та непрямі майже неможливо, наприклад, за тією ж ознакою періодичності надходження. Тому що в принципі по кожному із податків можна сказати, що вони звертаються до періодичних доходів платників, які або поступили в даний час (податок з доходів фізичних осіб), поступили у минулому і капіталізувалися (майнові податки), витрачаються в певний момент часу платниками (як це зазвичай указується по відношенню до податків на споживання).
Очевидно, що податки трансформуються з однієї форми в іншу, і можуть існувати податки із поєднанням у собі одночасно декількох ознак. Так, допоміжні посередні податки, введені для корекції сум, які не добирали прибутковими податками, поступово трансформуються в основні податки, які стягуються як за ознаками платника, так і за ознаками діяльності держави.
Так, дійсно, тарифи, що діють у нас в Україні, наприклад на водопостачання, відрізняються для фізичних і для юридичних осіб. Тобто у розмірі такого посереднього податку як тариф враховується ознака наявності доходу у платника податку, тобто податки отримують більше вид акцизів із діяльності держави із збереженням обліку прибутковості платника податку.
Первісні акцизи, якими намагалися донабрать необхідні фіску засобу були несправедливими і приводили до негативних наслідків. Тільки з розвитком акцизів в напрямі від універсальних (яким обкладаються всі обороти) до специфічних, які розвиваються до своєї первісної форми – оподаткування прибутків і оборотів із застосуванням до монопольних утворень з продажу товарів масового споживання, але не найпершої необхідності – газ, електроенергія і т.д. вони отримують більш справедливого вигляду.
Висновки по п. 2.6 «Існування податків на податки»
Якщо в системі оподаткування нараховуються податки на податки (наприклад, налічується ПДВ на такій інший посередній податок як комунальні платежі; нарахування ПДВ на акцизний збір і т. д.), то це приводить до неправомірного обкладення одних і тих же сум різними податками.
Ми пропонуємо відмінити стягування ПДВ із населення при сплаті ними комунальних послуг, послуг за електроенергію, оскільки сама сплата комунальних платежів та послуг за енергоносії є для населення сплатою посередніх податків за ознаками діяльності держави, є фіскальними монополіями.
Висновки по 2.7. «Розгляд проблеми постійної сплати податків»
Ми вважаємо, що платники податків мають право обирати нове розумне керівництво, вони мають право на сплату помірних податків в результаті кращого менеджменту, і вони мають право не сплачувати знову податків, якщо послуги, за які сплачувалися податки їм не надавалися. Якщо самі люди оказують послуги, на які збираються податки, вони таких податків сплачувати не повинні. Необхідно повторити історичний досвід, коли люди, які були на державній службі не сплачували ніяких податків, для них самим податком була така державна служба. Саме тому здається несправедливим оподаткування людей, які знаходяться на державній службі – бо вони вже своєю працею створюють той продукт, за який з них збирається податок. Особливо тяжким тягарем стає для таких службовців та найманців на державній службі сплата ПДВ та акцизного збору, оскільки отримуючи звичайно фіксований розмір плати вони не можуть підвищити собі заробітну плату у тієї ж пропорції, у якій змінюються звичайно у бік підвищення ринкові ціни із відповідно підвищеними непрямими податками.
Висновки до п. 2.8. «Спільне та різне між податками, платежами, митами»
Звичайний поділ між податками, платежами, митами не можна визнати за досконалий, тому що при характеристиці податку через плату і характеристиці плати як еквівалентних відносин можна встановити тільки спільне між цими двома фінансовими категоріями.
На наш погляд, слово «мито» означає «моє те», тобто привласнення однією особою (звичайно державою чи іншим публічно-правовим союзом) власності інших осіб. Тобто само слово «мито» означає привласнення будь-чого і не містить у собі інших ознак. В залежності від того, чи є певна сторона більш досконалою і на її користь відчужуються вартості інших осіб за ознакою перетину її кордону – ми можемо казати про непряме оподаткування доходів таких осіб. Обмін вартостями може відбувається і між рівними сторонами – тоді ми можемо про мито як платіж, який є ознакою рівних відносин («плата» означає рівність).
Застосування однакових слів до різних механізмів стягнення коштів обумовлює те, що різні смислові навантаження закріпилися за однаковими словами, наприклад, різні механізми стягнення коштів означають слова «мито» і «державне мито». Тобто при вивченні фінансових категорій по-перше слід звертати увагу не на слова, через які вони позначаються, а на правила, якими регулюються. Виокремити різні механізми справляння коштів, навіть які позначаються однаковими словами, дозволив логічний аналіз на основі вивчення визначень науковців та реальної податкової практики.
На наш погляд, при стягненні податків ситуація із необхідністю одержавлення коштів є дещо невизначеною, ризиковою – формування коштів може відбуватися із не врахуванням платоспроможності платників, із жорстким дотриманням встановлених правил, фінансування здійснюється апріорі – у додослідному стані. При стягненні платежів вже відбулося зняття невизначеності – вже сформований державний фонд коштів, є інформація щодо стану платників, їх можливостей, фінансування бюджету здійснюється в основному вже за допомогою платежів певних осіб - апостеріорі – у післядослідному режимі, після пізнання необхідності, обсягів, форм і методів фінансування бюджету.
Відмінності між податками та платежами наступні. За значенням слова податок означає «дати», за видом доходу – це загально-правовий дохід, стягується за верховними правами держави; за метою стягнення – податки стягуються для виконання всіх функцій держави; за ознакою для стягнення власності платника – для податку це наявність певних сил, майна, доходу у платників; за ознакою закону – податки обов’язкові для всіх дієздатних осіб, які мають певні сили, майно, дохід; за ознакою кола платників – податки для всіх дієздатних осіб, які мають сили, майно, доходи; за ознакою способу розрахунку у податки спочатку вираховуються всі витрати держави і потім враховується податкоспроможність платників.
За значенням слова платіж означає «рівняти», за видом доходу – це приватно-господарьский, держава отримує дохід як суб’єкт господарювання; за метою стягнення – платежі стягуються за виконання певних функцій держави; за ознакою для стягнення власності платника – для платежу це виконання державою певних функцій; за ознакою закону – платежі обов’язкові для всіх дієздатних осіб, що звертаються до державних послуг; за ознакою кола платників – платежі для всіх дієздатних осіб, які користуються послугами держави; за ознакою способу розрахунку - у платежах вираховуються всі витрати держави на надання окремої послуги кожній особі.
Спільне різними механізмами стягнення коштів міститься у тому, що віддаються і одержавлюються вартості; що об’єктом оподаткування є дохід особи і що один механізм (який звичайно називається податком) звертається до доходу особи за ознаками витрачання доходу, наявності майна, а механізм (який має назву платежу) звертається до доходу платника за ознаками здійснення державою певних функцій.
Дослідження різних механізмів стягнення коштів дозволило встановити, що існують платежі, ознакою стягнення для яких є платоспроможність юридичних та фізичних осіб й інші ознаки, що стосуються саме таких осіб. Звичайно такі платежі називаються податками, митами. Існує і друга група платежів, ознакою стягнення для яких є певна діяльність держави. Звичайно такі платежі називаються платами (платежами), державними митами. Платежі другої групи можна віднести до непрямих податків, тому що відбувається не пряме звертання до доходу платника, а посереднє, за ознакою здійснення державою певних дій. Приводом для стягнення звичайних непрямих податків (ПДВ, акцизний збір) є різні ознаки, що стосуються саме платників. Приводом для стягнення таких непрямих податків як державні мита та платежі є різні ознаки, що стосуються держави і враховують її діяльність.
Саме залежність таких таких непрямих податків як платежі від функцій держави дозволяє для них увести всередині загальної класифікації доходів функціональну класифікацію бюджетних платежів, яка за структурою повністю буде відповідати функціональній класифікації видатків, як це вже робиться певним чином у американських бюджетах, наприклад у бюджеті штату Джорджія.
Висновки до п. 2.9. «Характеристика тарифів»
Сучасні тарифи походять від давніх платежів за продукцію державних доменів, земель, регальних платежів. Тепер тарифи виступають у формі зборів, платежів, розцінок, такс, тарифів за користування ресурсами, купівлю послуг чи продукції держави і т. п. Звичайно тарифи - це ціни комунальних послуг, однак є тарифи у страхуванні, при оплати праці. Тобто держава використовує тарифи для визначення ціни своїх послуг і ціни послуг інших осіб. Тобто, якщо тарифи є платежами, до до них в принципі належать всі характеристики платежів.
Якщо тарифи є платежами, то в результаті застосування цього положення до питання відношення мит та платежів до непрямих податків ми можемо казати про те, що у випадку тарифів непрямо оподатковується дохід за ознаками здійснення звичайно місцевими органами влади певних дій: надання житлово-комунальних послуг і т. д.
Виділені у п. 2.8. механізми стягнення коштів, застосовані до тарифів показують: з приватної власності стягуються платежі за ознакою податкоспроможності платників, а за користування державною власністю - платежі за тарифами.
Так, з приватної квартири стягується квартирний податок, а з мешканців будинків державної власності – квартирна плата на утримання будинків, і цю квартирну плату слід розглядати як непрямий податок за надані житлові послуги на користь відповідній структурі чи органу влади. Тобто тарифи –це ціни, встановлені державою, тобто податки, а саме непрямі податки.
Про податкову природу комунальних тарифів майже не згадують, звичайно такі тарифи - це ціни, до яких застосовують і нарахування ПДВ. Це пояснюється кризою, але теоретично ця ситуація неправомірна, коли на один непрямий податок нараховують й інший податок.
Вказане зауваження щодо розгляду сутності тарифів як податкової чи цінової категорії дозволяє також застосовувати при вивченні тарифів класифікації як податків, так і цін. Можна виділити тарифи за наступними ознаками: за ознакою виду ресурсів, послуг чи товарів, які надають держава чи місцеві органи влади; за ознакою порядку утвердження цін і тарифів ЖКГ; за ознакою інвестиційної складової у структурі тарифу; за ознакою функціонального призначення ЖКП; за ознакою самостійності сплати; за ознакою застосування оподаткування до тарифів; за ознакою застосування пільг; за ознакою осіб, які сплачують тариф; за ознакою методу встановлення ставок тарифів; за ознакою осіб, які збирають тарифи; за ознакою постійності тарифу; за ознакою можливих причин зміни тариф; за ознакою диференціації тарифів; за ознакою причини диференціації тарифів; за ознакою типу; за ознакою межі встановлення рівня тарифу; за ознакою осіб, з яких стягують тарифи; за ознакою місця, де надаються послуги; за ознакою осіб, які встановлюють тарифи; за ознакою осіб, які застосовують тарифи.
Висновки до п 2.10. «Характеристики податків із точки зору об’єкту оподаткування, бази оподаткування та джерела сплати»
При прямому оподаткуванні держава намагається оподаткувати доходи за ознакою їх нещодавнього періодичного надходження, а в непрямих намагається донабрати необхідні їй суми за будь-якими ознаками в основному наявності доходу, а у деяких випадках і за будь-якими ознаками. У давні часи об’єкт оподаткування та джерело сплати податку співпадали, оскільки і об’єктом і джерелом були доходи особи. З часом появи непрямих податків ситуація змінюється. Держава намагається впіймати джерело сплати – дохід, але на за його прямою наявністю, а за різними ознаками – майно, споживання доходу і т. д., які і починаються слугувати об’єктом оподаткування. Однак якщо об’єкт оподаткування виражається у фізичних одиницях – гектари, літри, штуки, то виникає необхідність і в появі такого показника як база оподаткування, яий переводить натуральні показники до грошових.
В результаті такого недосконалого стану суспільства, коли неможливо оподатковувати доходи єдиним податком, ми отримуємо не тільки систему із численних податків, але, крім того і розгляд їх із трьох позицій: об’єкт оподаткування, база оподаткування, джерело сплати податку. Наприклад, по фіксованому сільськогосподарському податку об’єктом оподаткування є Площа сільськогосподарських угідь, базою оподаткування - грошова оцінка земельної ділянки; джерелом сплати - власні кошти юридичних осіб, які вони потім можуть відносити на валові витрати.
Податки характеризуються нами із певною долею умовності за ознаками, за якими здійснюється їх стягнення: отримання доходу платником; здійснення діяльності, можливість руху у просторі; наявність майна, капіталізованого доходу; наявність робітників на підприємстві, розмір їх заробітної плати; зміна у громадському чи суспільному стані платника; користування послугами держави, місцевих органів влади.
Висновки до п. 2.11. «Характеристика перекладання податків»
Питання впливу податків на народне господарство визнається складним питанням і недостатньо опрацьованим, у тому числі з-за нерозробленості проблем перекладання податків. Отримані нами результати у дослідженні узагальненої класифікації податків, поділу податків на прямі та непрямі, дозволяють визначити схему можливого перекладання кожного податку податкової системи.
Ми пропонуємо розглядати перекладання податків платників у тому числі із точки зору пов’язаних осіб. Наприклад, у відносинах купівлі-продажу розглядати як перекладаються податки від продавців до покупців. При характеристиці, наприклад, податку на прибуток підприємств ми зауважуємо, що звичайно податок на прибуток підприємств відносять до прямих податків, тому що у даному випадку повинен оподатковується періодичний дохід платника. Однак в Україні за існуючими стандартами ціноутворення юридичним особам дозволяється на собівартість продукції нараховувати очікуваний розмір прибутку, закладати плановий рівень рентабельності, і в ній закладати очікуваний рівень податку. Саме через це першими, хто сплачує податок на прибуток, і втягується у процес відчуження доходів, є покупці продукції таких виробників, і податок на прибуток для них є непрямим податком на споживання їх доходу. У даному випадку податок на прибуток буде прямим податком для юридичної особи – виробника продукції та непрямим податком для особи (юридичної чи фізичної), що купує такий товар.
Наприклад ми встановили, що збір за спеціальне використання лісових ресурсів є непрямим податком, який перекладається з продавця на покупця відповідної продукції в результаті існування відповідних законодавчих норм. Причому він є непрямим як для первісного його платника, за ознакою придбаних лісових ресурсів, так і у випадку реалізації відповідної продукції першого платника для покупця такої продукції вже за ознакою споживаного ним доходу.
Аналогічним шляхом можна дослідити всі податки, збори, мита, тарифи, надбавки України і показати, що при тому, що першим платником податків є виробник продукції, він майже завжди має можливість і здійснює перекладання сплачених ним податків на споживачів його продукції. Таким чином фізичних осіб можна визнати за основних носіїв податкового навантаження в Україні, кількісну величину якого ми спробуємо оцінити нижче.
Висновки до п. 2.12. «Приведення всіх податків, до єдиного розрахункового акцизного збору»
Теорія єдиного податку, яка б зробила процес оподаткування простим, ясним, таким, який не допускає зловживань у теорії та на практиці існувала завжди. На противагу цій теорії завжди вказували на неможливість запровадження цього податку в умовах ухилення від сплати податків, розвитку різних галузей господарства і т. д.
На новому ступені розвитку фінансової системи може скластися ситуація, коли прибутковий податок, який розпався, збирається з різних податків не в прибутковий податок, а в акцизний збір у вигляді тарифів, які збираються у бюджет і поступають на рахунки виконуючих функції управління і виробництва підприємств вже не за ознакою доходів або дій і інших ознак платників, а за ознакою виконуваних функцій управління або виробництва; у даному вигляді податковий тягар перетворюється на обсяг виробництва (ВВП).
Історично під акцизами розуміються податки на споживання усередині країни. Ще на початку 20 ст. вважалося, що всі вироблювані всередині країни продукти, на які встановлений акциз, а також і призначені для внутрішнього споживання продукти, що ввозяться з-за кордону, на які усередині країни встановлений акциз, - підлягають сплаті акцизів.
Свого часу законодавством України акцизи визначалися як непрямі податки на монопольні і високорентабельні товари, які включаються в ціну товару і оплачуються покупцями. Тут є деяка некоректність акценту на тому, що цей податок включається в ціну підакцизних товарів (продукції). Така конструкція характерна для будь-якого податку, і зовсім не обов’язково розглядати це як особливість, властиву акцизному оподаткуванню. Прибуткові і майнові податки також включаються в ціну товарів, робіт, послуг.
В результаті такого стану речей законодавець відмовився від спроби визначити, що ж відноситься до монопольних і високорентабельних товарів. З розвитком економіки до товарів і послуг масового споживання стали відносити продукцію і послуги держави, яка не просто була одним з виробників товарів у послуг, а ставало монополістом на певних ринках, таких як виробництво алкогольних напоїв, спирту, газу, електроенергії, нафтопродуктів. Проте даний перелік галузей господарства може бути і виведений з монополії держави, що обумовлює різноманітність платників акцизного збору.
У широкому смислі акцизом може бути названий будь-який податок, що дозволить нам вивести загальний акциз, або загальний тариф, який за необхідності буде розраховуватися для кожного підприємства з врахуванням його специфіки діяльності, наявних ресурсів, здійснюваних оборотів і т. д.
На наявність вказаного зв’язку акцизів з іншими видами податків можуть указувати наступні факти заміни різних податків акцизами або підвищення ставок по акцизах при відміні взаємозв’язаних податків.
1) Обтяжливість акцизного нагляду нерідко приводить до ідеї заміни акцизів якими-небудь іншими податками. Наприклад у в Англії в 1842 році при встановленні прибуткового податку відмінили ряд обтяжливих для промисловості акцизів.
2) Контингентування виробництва при акцизному оподаткуванні може розглядатися, як форма поступового переходу до державної монополії.
3) При певній організації акцизу він перетворюється на промисловий податок.
4) На зв’язок акцизу на транспортні засоби з податком з власників транспортних засобів указує те, що збільшення одного податку може привести до припинення стягуванню іншого.
5) Зв’язок специфічних акцизів з податком на прибуток підприємств може бути встановлений, наприклад, на підставі інформації про те, що окрім акцизів на продукцію існують акцизи на види діяльності, такі як здійснення діяльності у сфері грального бізнесу і організація і проведення лотерей, що в принципі еквівалентно обкладенню по підвищених ставках прибутків від вказаних видів діяльності в українському законодавстві.
В результаті узагальнення інформації щодо виведення єдиного «генерального акцизу» або «генерального тарифу» ми встановили наступне:
1. Податки повинні слачуватися особами, що можуть і здатні працювати як в організованих структурах, так і самостійно і повинні після сплати залишатися на цих особах, а не перекладатися в ціні продукції на покупців продукції — фізичних осіб, які ці податки перекласти не зможуть.
2. За наявності різних механізмів завищення витрат при оподаткуванні прибутку необхідно повернутися до механізму оподаткування обороту від реалізації. Цей податок може бути названий акцизом або тарифом.
3. За наявності розрахункового, специфічного, диференційованого для різних галузей господарювання акцизу, який повинен в більшому обсязі врахувати рентні платежі, відпадає необхідність в застосуванні універсального акцизу — ПДВ.
4. Пропонуємо базову ставку розрахункового акцизу прийняти на рівні 10 % від щомісячних або щорічних надходжень (обороту) (при цьому паралельно при базовому розрахунку повинен бути розрахунок податку, де як об’єкт обкладення виступатимуть саме ті ресурси, які споживаються підприємством, – для підприємств добувної промисловості – основний розрахунок акцизу від кількості ресурсів, що здобуваються, для торгівлі – кількість ресурсів, що реалізовуються, для підприємств транспортних – їх транспортний парк, трудомісткі підприємства повинні враховувати при податкових платежах необхідність відновлення трудових ресурсів), а для коректування сум, які даним акцизом не будуть донабиратися, пропонуємо залишити податки, збори і платежі в Україні з однією відмінністю — вони починають носити інформаційний, а не фіскальний характер і для цієї ж мети корінним чином знижуються ставки до 0,1 % від бази обкладення, що має на меті в основному враховувати об’єкти обкладення, а не опоадтковувати їх.
По такій же ставці — 0,1 % ми пропонуємо обкладати і доходи фізичних осіб — найнятих робітників, враховуючи, що для них основним податком є виконувані ними майже щодня виробничі завдання. При зміні ситуації на підприємствах щодо використовуваних ресурсів, обсягів реалізації та інше, можуть змінюватися і розрахункові податки і ті податки, які були лише обліковими, можуть стати розрахунковими. Таким чином вийде, що розрахунковий акциз враховуватиме природну, трудову, інформаційну ренту (через розрахунок в акцизі рентних і соціальних платежів), і не буде додаткового оподаткування цієї ренти особливими самостійними податком на прибуток, специфічними акцизами або ПДВ.













РОЗДІЛ 3.
НОВІ ПІДХОДИ ДО ВИРІШЕННЯ КОНЦЕПТУАЛЬНИХ ПРОБЛЕМ ОПОДАТКУВАННЯ ТА ПОБУДОВИ РАЦІОНАЛЬНОЇ ПОДАТКОВОЇ СИСТЕМИ



3.1. Ефективність податкових інновацій
При розгляді податкових інновацій для оцінки їх ефективності необхідно розуміти природу цих явищ, як ефективності, так і інновацій.
Вважається, що: „Под эффектом следует понимать результат, измеряемый с помощью абсолютных (количественных и качественных) показателей. Таким результатом (эффектом) может быть национальный доход, прибыль, объем произведенной продукции (по промышленности, отрасли, объединению, предприятию, цеху, участку, бригаде, индивидуально каждым рабочим), производительность труда, фондоотдача, себестоимость единицы продукции, рентабельность и др.” [7, с. 5].
Таким чином ми бачимо, що ефект може вимірюватися не тільки через прибуток, а і через інші показники. Так, явно, що якщо: „совокупная относительная экономия всех ресурсов составила 781 тыс. руб.”, то „совокупный социально-экономический эффект повышения интенсивности составил 781 тыс. руб.” [183, с. 157, 158].
Положенням про те, що від ефективного управління може отримуватися економія, наприклад, на 15 % економія палива, присвячено багато праць і було багато впроваджень на залізничному транспорті і на річному флоті. І якщо для тепловозу проблема забезпечення мінімуму витрат палива зводиться до задачі мінімізації функціоналу, у якому враховуються маса потягу; швидкість руху; функція, яка залежить від розподілу підйомів та спусків на перегонах; заданий час руху по перегону, то можливими є досліди щодо знаходження умов, таких як: оптимальна спеціалізація виробництва; кількість рівнів ієрархій управління; час для прийняття рішень та час переключення на виконання іншого рішення, впровадження яких дає економії для будь-яких суб’єктів господарювання.
При знаходженні оптимальних параметів „управління” звичайно можна і не отримати ефекту, коли не існує зацікавленості у вигляді премій. Також майже неможливо отримати ефект від вказаних заходів чи їх запровадити у суспільстві із „рейдерською” чи іншою негативною свідомістю. При пропозиціях запроваджувати оптимальне управління на підприємствах вказують, що при можливості втратити власність на 100 % нема сенсу в економії у 15 %.
Щодо найбільш уживаного вираження ефекту – прибутків, то можна зауважити наступне. Вважається, що слово „прибутки” означає, що щось „прибуло” до власності певної особи і є вужчим від поняття „доходи” на величину вирахування витрат. Раніше не існувало такого чіткого поділу. Так, Є. Слуцький розумів прибутки як доходи, коли писав, що „якщо придивитися до змін майна, то видко, що кожну зміну можна розкласти на елементарні господарчі пригоди. Залежно від того, чи повстає, чи зникає влада суб’єкта господарювання над предметом господарювання, говорять, що одержано прибутки, відпов. мають збитки; одержані господарчі предмети становлять прибутки, втрачені – збитки. Ці пригоди можуть стати внаслідок або господарчих операцій, або також пасивних змін системи” [118, С. 328].
Таким чином сутність прибутку ми вбачаємо в опануванні певних сил природи, інформації, відносин і т. д. І тут повстають наріжні питання політичної економії. На 1-ше питання: „Чому формується прибуток?” можна зауважити, що „прибуток” є результатом дії понесених витрат, які еквівалентно неоцінені (недооплачена праця найманих працівників) або які складно оцінити у грошовому вимірі (інтелектуальні витрати). Моживо, що все, що надійшло (розглянемо правомірні надходження) є результатом або витрат суспільно необхідних або загального гармонійного існування у природі (що можна вважати, що були інтелектуальні витрати на знаходження правильної інформації про те як слід жити). Якщо розглядати неправомірні надходження, то все, що надійшло із порушенням загальноекономічної гармонії тільки умовно, у короткостроковому періоді можна вважати таким, що надійшло, а потім воно можливо буде втрачене, або призведе до інших негативних наслідків.
Для відповіді на 2-ге запитання: „Чи справедливі прибутки при обмінах між людьми?” існують зауваження про те, що первісне знання щодо справедливості існувало, сучасне знання передається всім якимось інформаційним полем, звертали увагу, коли, наприклад, обговорювали розмір витрат. Так, „Энгельс полагает, что на заре обмена товарами люди либо сами умели производить все виды товаров, либо знали, сколько времени требует то или иное производство, и не были „так глупы”, чтобы отдавать продукт 10 часов труда за продукт одного часа” (См. К. Маркс и Ф. Энгельс. Соч. т. 25, ч. ІІ, с. 472).
Стосовно правомірності отримування прибутків у обмінах між людьми можна сказати, що можливо існує єдине інформаційне поле, за яким люди відчувають що скільке коштує, що чого варте і тому при нерівноцінних обмінах відчувають або невдоволення або інші негативні емоції. Однак це теж неоднозначно і залежить знову ж таки від свідомості різних осіб. Існують зауваження, що давні греки прославляли реформи Лікурга і взагалі спартанський стиль життя, який відрізнявся навіть смертельними вироками для слабких та немічних.
На 3-тє питання: „З якою метою опановуються предмети?” одною із можливих відповідей може бути: „Стати освіченою людиною (суспільством) і навчити опановувати себе інших осіб”, але частіше за все фактичною цією відповіддю є: „Для того, щоб панувати над іншими”, що може бути з моральної точки зору оцінене як негативне явище. Проблемою є те, що сучасна політична економія не вважає за необхідне давати оцінку економічним явищам у вищенаведеному сенсі, оцінює тільки грошові надходження та витрати без врахування етичних надбань чи програшів.
На 4-те питання: „Кому повинен належати прибуток і у яких обсягах?”, яке розглядається багатьма науковцями з різних точок зору правомірним вважаємо відповісти, що прибутки повинні належати тим, хто зміг опанувати певні об’єкти, однак хоча б і з метою посилення тих, хто не зміг опанувати корисних предметів за прислів’ям: „Вы не сильнее чем самое слабое ваше звено” (не кажучи про більш високі мотиви) передає чи самі об’єкти чи інформацію по їх опануванню іншим, тобто повинні належати всім, але тільки при бажанні людей цим володіти.
Як ми бачимо, майже всі питання про прибутки пов’язуються із свідомістю у суспільстві. У подальшому необхідно побудувати модель залежності прибутків від колективної свідомості, так і від інших чинників. Так, за допомогою моделі сталості і стабільності економічних процесів у суспільстві показав залежність економічних процесів у суспільстві від рівня його колективної свідомості Б. Прикін: „Нехай яка-небудь істота, як і буває у дійсності, має свій умовно поставлений рівень колективної свідомості (колективного інтелекту) протягом певного часу. ... Для аналізу застосовуються наступні основні чинники, які впливають на рівень свідомості груп суспільства у необхідності забезпечення: приватної власності - 1, приватного доходу – 2, свободи дій особистості та економічних агентів – 3, приватного монополізму – 4, пресу приватного капіталу – 5, досконалого і недосконалого ринків – 6, централізованої влади та управління – 7, державної монополізації ринків та виробництв – 8, державного капіталізму – 9, державного регулювання – 10. Наприклад, концентрація факторів 1-6 у залежності від ступеня усвідомлення суб’єктів суспільства в необхідності даних дій приведена в табл. 3.1.1.
Таблица 3.1.1
Усвідомлення суб’єктів суспільства у необхідності дій, пов’язаних з несталістю його розвитку при приватній власності
Крапки кривої Ступінь несталості економічних та політичних дій у супільстві Ступінь охоплення інтересів субєктів суспільства по управлінню чинниками, %
A
B
S
G
K
L
E
N 1
0,5
0,45
0,25
0,10
0,05
0,02
0,01 0,01
2
5,22
4
10
20
50
100

Однак і приватній власності можлива висока ступінь охоплення інтересів. Так, явною соціальною спрямованітсю вирізняється шведська модель економіки. Стрижнем цієї моделі є збереження основних засобів виробництва в приватному володінні при позбавленні капіталу права розпоряджатися прибутками. Частка державних видатків перевищує 60 % ВВП (завдяки високій нормі оподаткування), причому більше половини з них спрямовується на соціальні цілі [84, с. 94-95].
Звичайно праці сучасних науковців присвячені механізму організації інноваційних процесів. Вивчення інновацій із точки зору основних положень економічної теорії призведе до поліпшення організації їх відповідних рівнях запровадження.
Положення про те, що інновації супроводжуються ризиками зустрічається у спеціальній літературі, але ступінь їх зв’язку не розглядається. На наш погляд, інновації є благоприємним результатом ризикових операцій, що можна довести через логічні розміркування. До цілей дослідження треба віднести: встановлення природи ризику; встановлення природи інновацій; визначення зв’язку ризику та інновацій; визначення основних процесів, що відбуваються при інноваціях; визначення елементів коригування фінансового плану підприємства.
При встановленні природи ризику звичайно розглядають визначення, що надаються представниками різних галузей знань та етимологічний аналіз.
Аналіз сучасної літератури із ризику дозволяє навести наступні визначення ризику. Ризик – це:
- діяльність або дія із “зняття невизначенності” (В. Абчук);
- шкода, можливі витрати (загальнопоширене);
- небезпека потенційно можливої, імовірної втрати ресурсів або недоотримання доходів у порівнянні з варіантом, який розрахований на раціональне використання ресурсів у даному виді підприємницької діяльності (М. Лапуста, Л. Шаршукова);
- (підприємницький ризик) характеризується поєднанням можливості досягнення як небажаних, так і особливо благоприємних відхилень від запланованих результатів (М. Лапуста, Л. Шаршукова);
- (економічний ризик) можна визначити як діяльність суб’єктів господарського життя, пов’язану із подоланням невизначеності в ситуації неминучого вибору, в процесі якої є можливість оцінити імовірність досягнення бажаного результату, невдачі та відхилення від мети, що містяться у альтернативах, що обираються (І. Бузько);
- дія на щастя без повної впевненості в успіху (Н. Князевська, В. Князевський);
- учинок, котрий ми повинні здійснити в умовах невизначеності й конфлікту, залежно від наявності у нас інформації та свободи вибору (Ю. Лисенко).
Аналіз вказаних визначень дає можливість виділити характерні ознаки ризику:
- ризик – це ідея щодо пошуку нових форм господарювання;
- ризик може призвести до благоприємного чи негативного результату;
- ризик відбувається у ситуації невизначеності.
Ризик – це дія в ситуації невизначеності, але при цьому поруч завжди є варіанти дії в ситуації визначеності (М. Лапуста). Виникає питання, чому існує, досліджується і має певну користь дія у невизначеності, коли можливо діяти в ситуації визначеності і бути впевненим у досягненні благоприємного результату?
Відповіддю може бути довід економічного життя: у певних умовах господарювання в ситуації невизначеності комбінація елементів виробництва може всуперіч раніш існуючим закономірностям призводити до значних благоприємних результатів. Звичайно такі нові комбінації елементів господарювання називаються інноваціями.
При встановленні природи інновацій (нововведень) також розглядають визначення, що надаються представниками різних галузей знань.
Аналіз сучасної літератури із інновацій дозволяє навести наступні визначення інновацій. Інновація – це:
- зміни в першопочатковій структурі виробничого організму, тобто перехід його внутрішньої структури до нового стану (Ф. Валєнта);
- нові комбінації змін (Й. Шумпетер);
- кожне нововведення передбачає вибуття із процесу виробництва того, що заміщується новим; гармонізація функцій нововведення та вибуття в процесі виробництва сприяє зняттю протиріччя, що породжує сили гальмування на шляху реалізації новин (Г. Таукач);
- нове науково-технічне досягнення, нововведення як результат впровадження новизни (П. Харів);
- якщо в сумі чинників (виробництва) ми змінимо форму (виробничої) функції, то отримуємо інновацію (Й. Шумпетер);
- зміни в техніці, технології, організації, екології, економіці, а також соціальному житті підприємства (М. Хучек);
- процес втілення у життя будь-якої нової ідеї, що пропонує вирішення якоїсь проблеми (Кантер);
- будь-яка нова цінність (М. Хольштейн-Бек);
- якісно нова ідея (Х. Барнет);
- цільові зміни у функціонуванні підприємства як системи (Л. Водачек, О. Водачекова);
- зміни в методах виробництва і продуктах, що базуються на нових чи не використовуваних до цього моменту знаннях (К. Познанський);
- нові знання та зняття протиріч (у філософів);
- спосіб розв’язування конфліктів (у психологів);
- процес, в якому винахід або ідея набуває економічного змісту (Б. Твіс).
Аналіз вказаних визначень дає можливість виділити характерні ознаки інновацій:
- інновація – це ідея, що втілюється у виробництві нових форм господарювання;
- інновація призводить до благоприємного результату – збільшуються прибутки, зменшуються витрати, розв’язуються конфлікти, знімаються протиріччя.
Порівняння із характерними ознаками поняття “ризик” показує, що ризик є первинним, а інновації вторинними. В ризиках тільки йде пошук нових форм господарювання, а в інноваціях вони втілюються в життя. Ризики можуть призвести до благоприємних чи неблагоприємних наслідків, а інновації втілюють у життя знайдені ризиковим шляхом нові комбінації виробничих елементів, що призводять до благоприємних результатів. Ризик відбувається у ситуації невизначеності, а інновація є “ноу-хау” – “знаю як”, зняттям невизначеності, визначеністю. Можна сказати, що інновації є благоприємним результатом ризикових операцій [11].
Для оцінки ефективності інноваційних проектів пропонують використовувати два взаємодоповнюючих підходи: якісний (орієнтований на оцінку ефективності проекту з точки зору його максимальної відповідності визначеним цілям) та кількісний (пов’язаний із рентабельністю та дохідністю проекту).
Практика показує, що найбільш вагомими факторами ефективності інноваційної стратегії, якою є і упорядкування елементів податкової системи є:
* накопичений досвід та потенціал, специфічні компетенції, що визначають масштаби потенційно ефективних нововведень;
* гнучкі організаційні форми, що дозволяють поєднувати децентралізацію управління, необхідну для ефективного засвоєння нововведень, та централізацію, необхідну для застосування технологій та постійного перегляду функцій відповідних підрозділів;
* процеси навчання, що забезпечують накопичення специфічних компетенцій в результаті досвіду, аналізу зовнішніх факторів і явищ, асиміляції нових технологій, методів виробництва та управління;
* методи розміщення ресурсів, що відповідають потребам прибуткових капіталовкладень в даний момент і створення можливостей для таких вкладень в майбутньому.
Розмір ефекту від реалізації інновацій, у тому числі податкових, безпосередньо визначається їх очікуваною ефективністю, що може проявлятися в продуктовому, технологічному, функціональному та соціальному сенсі. Залежно від результатів, що враховуються, та витрат розрізняють наступні види ефектів (таблиця 3.1.2.)
Таблиця 3.1.2
Види ефектів від реалізації інновацій
Вид ефекту Показники
Економічний Показники враховують у вартісному вираженні всі види результатів та витрат, що обумовлені реалізацією інновації
Науково-технічний Новизна, простота, корисність, естетичність, компактність
Фінансовий Розрахунок показників базується на фінансових показниках
Ресурсний Показники відображають вплив інновації на обсяг виробництва і споживання того чи іншого виду ресурсу
Соціальний Показники враховують соціальні результати реалізації інновації
Екологічний Показники враховують вплив інновацій на зовнішнє середовище

Ефективність будь-якого економічного явища оцінюється в основному за двома параметрами: зниження витрат при виконані господарської діяльності та отримання додаткових доходів. У застосуванні до податкової системи вимір економічної ефективності удосконалень може бути також оцінений за лінією зниження витрат, наприклад на адміністрування видатків та за лінією збільшення доходів від досягнутої прозорості, передбачуваності податкової системи та залучення ресурсів тіньового сектору економіки.
Щодо оцінки соціального ефекту від удосконалень у податковій системі, то можна скористатися зауваженнями, зробленими ще І.І. Янжулом, який писав про економічне значення чесності. Його зауваження торкалися того боку проблеми, в якій чесність працівників торкалася виробництва продукції на рівні мікроекономіки. Однак у застосуванні до податкової системи чесність слід розглядати у тому сенсі, що за неефективної, незрозумілої та пресінгової системи більшість платників змушені для збереження хоча б залишків своєї власності йти на хитрощі та омани при сплаті непомірних податків. За лібералізації податкової системи платники податків отримують можливість сплачувати всі помірні податки та залишатися при цьому чесними платниками. Залишаючись чесними при сплаті податків, юридичним та фізичним особам легше слідувати правді і в інших економічних операціях, що може призводити до позитивних колективних ефектів, коли особи певної спільноти довіряють один одному.
Нечесність при сплаті податків може нести руйнівний характер для всієї податкової системи, коли махінації одних платників, відомі іншим платникам, залишаються без відповідних дій податківців. Том чесність і неупередженість самих податківців повинні слугувати взірцем державників для всіх платників податків.
На нашу думку, соціальний ефект від удосконалення податкової системи повинен бути виміряний не тільки в додаткових гривнях від збільшення податків та платежів, а і кількістю підприємств, які добровільно перейшли від тіньового сектору економіки до легального.
Про наявність соціального ефекту можна казати і при отриманні позитивних відгуків платників та податківців при зміні податкової системи та окремих її елементів.
Досягнення економічного ефекту від запровадження певних податкових заходів не обов’язково повинно призводити до збільшення надходжень до податкової системи країни. Податкові заходи повинні бути відповідними до економічної системи країни, її потреб і слідувати правилу «золотої середини», за яким недостаток або надлишок коштів можуть бути негативними.
Як уже зауважувалоя, економічний ефект від запровадження податкових заходів може призводити до зменшення витрат на адміністрування податків, до збільшення надходжень, до прискорення надходження платежів.
Оцінити гармонізаційний ефект від удосконалення податкової системи можна за допомогою показників, які характеризують рівень економічних стосунків між регіонами у середині країни так і обсяги експортних та імпортних операцій між країнами і т. д.

3.2. Можливість характеристики будь-якого податку за допомогою узагальненої класифікації податків
За допомогою здвйсненої нами у п. 2.4 узагальненої класифікації податків можна охарактеризувати будь-який податок будь-якої податкової системи. Для наочності охарактеризуємо два з існуючих податків податкової системи: податок на прибуток підприємств та фіксований сільськогосподарський податок.
За ознакою податкової влади податки в Україні можуть бути загальнодержавними та місцевими. В теорії та на практиці податок на прибуток підприємств може бути як загальнодержавним, так і місцевим податком.
Досліджував місцевий подохідний податок в загальній системі місцевого оподаткування фінансист В.О. Лебедєв [81, с. 140-198]. Він аналізував зауваження значного прошарку вчених щодо цього питання, в т. ч. здійснив аналіз щодо включення в цю систему подохідного податку у застосуванні до юридичних осіб, тобто до сучасного нам податку на прибуток підприємств.
За теоретичними міркуваннями науковців 19 ст. на місцевий рівень повинен був би надходити не тільки податок з доходів фізичних осіб (на даний час як закріплений податок), а і друга частина загальноподохідного податку – ППП.
Згідно із ст. 29 Бюджетного кодексу України (БКУ) податок на прибуток підпримств є доходом Державного бюджету. У пп. 17) п. 1 ст. 69 БКУ вказано про те, що до доходів місцевих бюджетів, що не враховуються при визначенні обсягу міжбюджетних трансфертів, належить податок на прибуток підприємств комунальної власності.
За способом отримання податків до відповідного бюджету розрізняють власні податки, закріплені, регулюючі. Податок на прибуток підприємств на даний момент є власним для Державного бюджету і регулюючим для місцевого.
За ознакою місця в бюджеті податок на прибуток підприємств в Україні є звичайним податком Державного бюджету.
За ознакою важливості податку для держави податок на прибуток підприємств слід вважати основним бюджетним податком.
За ознакою мети уведення урядом податку розрізняють фіскальні податки та парафіскальні податки, основною метою яких є регулювання певних осіб, класів, дій. Податок на прибуток підприємств звичайно є фіскальним податком.
За ознакою того, інтереси яких класів переважають у суспільстві і відповідно на які класи покладається весь тягар податків, уведення податку на прибуток підприємств можна вважати результатом боротьби за обкладання імущих класів.
За ознакою причини уведення податку, яка закріплюється у його назві, податок на прибуток підприємств не розглядається.
За ознакою відношення до господарчого процесу податок на прибуток підприємств слід вважати податком, який припадає на результат розподілу національного доходу, і який збирається для регулювання виробництва, розподілу, обміну та споживання.
За ознакою підстави вимірювання податок на прибуток підприємств є податком особистим.
За ознакою агрегації предметів оподаткування податок на прибуток підприємств не розглядається.
За ознакою можливості компенсувати податки (перекласти витрати з їх сплати на інших осіб; визначити джерело сплати) податок на прибуток підприємств є таким, що сплачується з прибутку підприємства, і який не передбачає подальшу компенсацію, перекладання на інших осіб, тобто є неперекладним податком/
За ознакою способу стягнення (формою оподаткування) податки поділяють на безпосередні (прямі) та посередні (непрямі). Податок на прибуток підприємств звичайно відносять до прямих податків, але по зауваженню, зробленому нами у п. 2.11, якщо виробник заздалегідь у проценті рентабельності закладає очікуваний до сплати податок на прибуток, тоді він стає таким, що є непрямим податком на споживання доходів тих осіб, які будуть купувати товари із нарахованим таким чином заздалегідь податком.
За ознакою видів доходів платника податок на прибуток підприємств є податком з прибутку.
За ознакою відношення до чинників виробництва, з яких отримуються доходи, податок на прибуток підприємств поєднує оподаткування ренти, оподаткування процентів та прибутків підприємств.
По відношенню до нормального рівня прибутковості розрізняють звичайні подохідні податки (податки з прибутків) та податки з надприбутків, які трактуються як податки з приросту майна та доходу.
По відношенню до застосування особистої праці при отриманні доходів виділяють оподаткування доходів нефундованих (оподаткування заробітної плати) та оподаткування доходів фундованих (заснованих на майні, капіталі). Податок на прибуток підприємств слід відносити до оподаткування фундованих доходів.
За ознаками наявності елементів господарських операцій, здійснення господарських операцій, споживання предметів, змін у стані платника, фізичних якостей платника-фізичної особи та зовнішніх ознак платника-юридичної особи, які призводять до непрямого оподаткування, місця збирання непрямих податків, способу стягнення непрямих податків усередині держави, податок на прибуток підприємств звичайно не розглядається.
За ознакою циклів господарчої кон’юнктури податок на прибуток підприємств є податком економічного підйому, але звичайно вони збираються за будь-якого стану економіки.
За ознакою прихованості, завуальованості податку можна вказати на додатковий податок на прибуток підприємств внаслідок можливості тлумачення фінансових законів.
За ознакою ступеня забезпечення безперешкодного зростання капіталу податок на прибуток підприємств, на наш погляд, буде таким, що дещо перешкоджає зростанню капіталу, оскільки є пропорційним, а не фіксованим податком.
За ознакою різних видів діяльності досліджуваний податок можна розглядати в розрізах: податок на прибуток підприємств, що стягується у промисловості; податок на прибуток підприємств, що стягується з торговельної діяльності і т.д.
За способом оцінки податкового об’єкту розрізняють податки кадастрові й некадастрові. Оцінку прибутку здійснюють кожного нового податкового періоду, тому податок на прибуток підприємств є некадастровим.
За способом встановлення зобов’язань податки поділяються на розподільчі та кількісні. Податок на прибуток підприємств є розподільчим податком.
За ознакою залежності від одного податку інших видів податків податок на прибуток підприємств відноситься до самостійних податків, які мають власну базу для розрахунку розміру податку.
За ознакою методу встановлення ставок податок на прибуток підприємств є перемінним податком, та пропорційним податком.
За ознакою існування умови обирання мінімального чи максимального розміру податку податок на прибуток підприємств в Україні є безумовним податком.
До умовного податку на прибуток підприємств слід у відповідній частині віднести альтернативний мінімальний податок (АПМ), який був уведений у США у 1969 р. з метою запобігання легалізованого ухилення від податків. Якщо АПМ, нарахований однаково на дохід корпорації чи фізичної особи, перевищує суми звичайних зобов’язань по корпораційному й індивідуальному прибуткових податках, то платник має сплатити саме альтернативний податок.
За ознакою форми виплати податку на прибуток підприємств вказують на його грошовий характер. При кризових явищах податок може приймати і натуральну форму.
За ознакою суб’єкта оподаткування податок на прибуток підприємств є податком з юридичних осіб.
За охопленням платників податків виділяють податки загальні, які сплачують всі платники, та особливі, які сплачують деякі платники. Податок на прибуток підприємств є податком загальним.
За ознакою осіб, імена чи прізвища яких відбиваються у назвах податків податок на прибуток підприємств не розглядається.
За ознакою осіб, які збирають податки, податок на прибуток підприємств розглядають як такий, що звичайно самостійно визначається платником податків при контролі за правильністю та своєчасністю його сплати органами Податкової служби.
За ознакою періодичності сплати податок на прибуток підприємств є регулярним податком.
За ознакою участі підрозділів платника у сплаті податку податок на прибуток підприємств може бути звичайним і консолідованим. Платник податку на прибуток підприємств, який має філії, може прийняти рішення про сплату консолідованого податку і сплачувати податок в бюджети територіальних громад за місцезнаходженням філій, а також у бюджет територіальної громади за своїм місцезнаходженням.
За ознакою пристосування податку до зручності для платників податок на прибуток підприємств є пристосованим до моментів податкоспроможності платників.
За ознакою пристосування податку до зручності для бюджету податок на прибуток підприємств є пристосованим для сплати до бюджету, оскільки оподаткування здійснюється через систему авансів.
Охарактеризуємо фіксований сільськогосподарський податок.
За податковою владою податки на Україні можуть бути загальнодержавними та місцевими податками. Законом фіксований сільськогосподарський податок віднесено до загальнодержавного податку. Згідно із ст. 29 Бюджетного кодексу України (БКУ) фіксований сільськогосподарський податок включається до доходів Державного бюджету України. При цьому згідно із пп. 9) п. 1 ст. 69 БКУ до доходів місцевих бюджетів, що не враховуються при визначенні обсягу міжбюджетних трансфертів, належить фіксований сільськогосподарський податок у частині, що зараховується до бюджетів місцевого самоврядування.
За способом отримання податків до відповідного бюджету розрізняють власні податки, закріплені, регулюючі. Фіксований сільськогосподарський податок є власним податком для Державного бюджету і закріпленим для місцевого.
За місцем у бюджеті податки поділяють на звичайні і надзвичайні. На Україні фіксований сільськогосподарський податок є звичайним податком Державного бюджету.
По відношенню до того, більш чи менш важливими для держави є податки, розрізняють основні податки та побічні податки. Фіксований сільськогосподарський податок слід вважати основним податком від сільгоспвиробників.
По відношенню до того, яку мету переслідує уведення урядом податку розрізняють фіскальні та парафіскальні податки. Фіксований сільськогосподарський податок є фіскальним податком.
В залежності від того, інтереси яких класів переважають у суспільстві і відповідно на які класи покладається весь тягар податків, розрізняють оподаткування землевласників, промисловців чи робітників. Фіксований сільськогосподарський податок є результатом боротьби за уніфіковане та спрощене обкладання сільськогосподарських підприємств, але у зв’язку з тим, що податок включається у ціну продукції, від спрощення оподаткування у виграші залишаються всі верстви населення.
В залежності від причин, які спонукають до введення податків, розрізняють податки для бідних; податки на соціальні потреби і т. д. За ознакою причини уведення Фіксований сільськогосподарський податок не розглядається.
По відношенню до загального господарчого процесу податки можна поділити на податки на виробництво та для виробництва, податки на розподіл та для розподілу, податки на обмін та для обміну, податки на споживання та для споживання. Фіксований сільськогосподарський податок можна віднести до податку на споживання сільськогосподарської продукції.
На підставі вимірювання - податкоспроможність конкретної особи чи реальні чинники виробництва, якими вона володіє, розрізняють податки особисті та податки реальні. Для податкових агентів фіксований сільськогосподарський податок є реальним податком.
За агрегації предметів оподаткування можна виділити податки з усієї сукупності доходів та податки з усієї сукупності майна. Фіксований сільськогосподарський податок не є агрегованим податком.
За можливістю компенсувати податки розрізняють податки, які сплачуються з доходів, власних коштів особи і які не передбачають подальшої компенсації, перекладання на інших осіб та податки, які відносяться на витрати платника і підлягають компенсації в процесах обміну, тобто перекладні на інших осіб податки. Фіксований сільськогосподарський податок є таким, що включається до валових витрат платника фіксованого сільськогосподарського податку, і після реалізації продукції, у виручці такий платник отримує компенсацію сплаченого податку, і тому фіксований сільськогосподарський податок є перекладним податком.
За ознакою способу стягнення (формою оподаткування) податки поділяють на безпосередні (прямі) та посередні (непрямі). Звичайно фіксований сільськогосподарський податок відносять до прямих податків. На нашу думку, під прямими податками слід розуміти тільки ті, які припадають на доходи чи прибутки платника (не на капітали). Спочатку нами на основі зауважень відомих теоретиків, було встановлено, що у прямому оподаткуванні оподатковується дохід та капітали за оцінкою, а у непрямому оподаткуванні оподатковується дохід та капітали в момент їх витрачання.
При дослідженні великої кількості інших податків, поставало питання, до прямих чи непрямих податків слід відносити мито, податок на шлюб, податок на очі, бороду, промисловий податок і т.д., які не укладалися у наведений вище поділ податків. Дійсно, до прямого чи непрямого податку слід віднести податок на бороду, якщо в даному випадку нема оподаткування ні доходу, ні капіталу за оцінкою, ні оподаткування доходу, що споживається?
В результаті спроби віднесення таких податків до тієї чи іншої групи було встановлено, що держава, коли не може оподаткувати дохід (пряме оподаткування) звертається до доходу непрямо, через наявність будь-яких ознак у платника, і не обов’язково при наявності ознаки витрачання доходу.
Фіксований сільськогосподарський податок слід відносити до непрямих податків, тому що, по-перше, податок включається в ціну товару і непрямим чином оподатковуються доходи споживачів сільськогосподарської продукції, по-друге, в основу розрахунку як і будь-якого непрямого податку покладено не доходи, а інша ознака, в даному випадку площа сільськогосподарських угідь та земель водного фонду.
За ознакою видів доходів платника фіксований сільськогосподарський податок є податком з доходів споживачів сільськогосподарської продукції.
По відношенню до чинників виробництва, з яких отримуються доходи, прямі податки розділяються на: податки з ренти (аннюїтетів); з процентів (дивідендів); із заробітної плати найманих працівників, з прибутків підприємств. Фіксований сільськогосподарський податок поєднує оподаткування ренти, процентів, прибутків, заробітної плати споживачів сільськогосподарської продукції.
По відношенню до нормального рівня прибутковості розрізняють звичайні податки та податки з приросту майна та доходу. Фіксований сільськогосподарський податок є податком до нормального рівня прибутковості.
По відношенню до застосування особистої праці при отриманні доходів виділяють оподаткування доходів зароблених, або оподаткування нефундованих (не заснованих на майні) доходів та оподаткування доходів незароблених, або оподаткування фундованих (заснованих на майні) доходів. Для реальних платників фіксований сільськогосподарський податок є оподаткуванням їх фундованих і нефундованих доходів.
По відношенню до того, наявність яких елементів господарських операцій (в т.ч. чинників виробництва) призводять до непрямого оподаткування фіксований сільськогосподарський податок не розглядають.
По відношенню до того, здійснення яких господарських операцій призводить до непрямого оподаткування, фіксований сільськогосподарський податок розглядають, тому що здійснення сільськогосподарської діяльності слугує приводом для нарахування розміру податку.
По відношенню до того, споживання яких предметів призводить до непрямого оподаткування, фіксований сільськогосподарський податок розглядають з точки зору реальних платників податку. Саме споживання сільськогосподарської продукції призводить до непрямого оподаткування доходів споживачів такої продукції.
По відношенню до того, які зміні у стані громадян призводять до непрямого оподаткування фіксований сільськогосподарський податок не розглядають.
По відношенню до того, які фізичні якості платника-фізичної особи призводили до непрямого оподаткування фіксований сільськогосподарський податок не розглядають.
По відношенню до місця збирання непрямих податків фіксований сільськогосподарський податок належить до податків, що збираються у середині держави.
В залежності від способу стягнення непрямих податків у середині держави розрізняють податки, які сплачують споживачі щорічно, або іншим чином, за споживання відомих предметів тривалий час; податки, які сплачуються одноразово, які включають до ціни товару виробники товару (ПДВ, податок з продаж); податки, які сплачують виробники за дозвіл продавати ці товари. Фіксований сільськогосподарський податок відноситься до групи податків, що включають до ціни товару виробники товару.
По відношенню до циклів господарчої кон’юнктури можна виділити податки, що збираються при депресії, спаді (податки з капіталу), податки, що збираються при підйомі (податки з доходів від капіталу). За даною характеристикою фіксований сільськогосподарський податок є податком економічного спаду.
По відношенню то того, які ситуації призводять до одержавлення частки недержавної власності, розрізняють багато фінансових ситуацій, які певними вченими розглядаються як податки, які законодавчо не є такими. Розмір фіксованого сільськогосподарського податку може бути збільшеним через додатковий податок внаслідок можливості тлумачення фінансових законів.
По відношенню до того, в якому ступені податки забезпечують безперешкодне зростання капіталу, розрізняють податки, які сприяють зростанню капіталу та податки, які утруднюють зростання капіталу. Фіксований сільськогосподарський податок, на наш погляд, є таким, що сприяє зростанню капіталу.
По відношенню до різних видів діяльності у суспільстві розглядають податки з виробництва, з торгівлі. Фіксований сільськогосподарський податок за даною ознакою не розглядається.
За способом оцінки податкового об’єкту розрізняють податки кадастрові й некадастрові. Фіксований сільськогосподарський податок розраховується з урахуванням кадастрової оцінки земель, тому є кадастровим податком.
За способом встановлення податкових зобов’язань податки поділяються на розподільчі (розкладні, окладні, репартиційні) – такі, в яких спочатку визначається необхідна сума податку, а потім вона розподіляється між платниками податків, та податки кількісні (долеві, квотативні, податки за призначенням) – за якими визначається лише квота податку на одиницю доходу, і сума виручки від податку тільки передбачається. Фіксований сільськогосподарський податок, на нашу думку, є кількісним податком, хоча є і інші зауваження.
По відношенню до залежності від одного податку інших видів податків розрізняють: податки, з яких кожний, існуючи окремо, має власні основи для розрахунку; податки, які розрізняються між собою назвами, по цілям, і одночасно мають один загальний об’єкт оподаткування. Фіксований сільськогосподарський податок є самостійним податком, який має власну базу для розрахунку.
За методом встановлення ставок податки бувають регресивні, прогресивні, пропорційні, тверді, кратні сумі. Фіксований сільськогосподарський податок є пропорційним податком.
В залежності від присутності у правилах розрахунку податку умови застосування мінімальної чи максимальної суми податку, що підлягає сплаті, можна виділити безумовні податки та умовні. Фіксований сільськогосподарський податок є безумовним податком.
За формою виплати податку можна визначити грошовий податок (готівковий та безготівковий) та натуральний податок. Фіксований сільськогосподарський податок звичайно є грошовим податком. За існування норми, що в разі неможливості реалізації продукції віднесений на валові витрати податок не відшкодовується в процесах обміну, фіксований сільськогосподарський податок припадає на натуральні доходи виробників і набуває ознак прямого оподаткування.
За суб’єктами оподаткування, первісними платниками фіксованого сільськогосподарського податку є сільгоспвиробники. Вторинні платники фіксованого сільськогосподарського податку – всі особи, що споживають с/г продукцію.
За охопленням платників податків виділяють податки загальні, які сплачують всі платники, та особливі, які сплачують деякі платники. Фіксований сільськогосподарський податок є податком особливим, який сплачують деякі категорії платників – сільськогосподарські підприємства та власники земель. Але це тільки для перших платників. Фактично цей податок є загальним, оскільки вторими платниками цього податку є всі покупці сільськогосподарської продукції.
За ознакою осіб, імена чи прізвища яких відбиваються у назвах податків фіксований сільськогосподарський податок не розглядається.
По відношенню до осіб, які збирають податки, фіксований сільськогосподарський податок є таким, який самостійно визначається платником податків – податковим агентом.
За періодичністю сплати податки можуть бути регулярними та разовими. Фіксований сільськогосподарський податок є регулярним податком.
По відношенню до участі підрозділів платника у сплаті податку, розрізняють: податки, що сплачуються кожним підрозділом та консолідовані податки. Фіксований сільськогосподарський податок є консолідованим податокм.
За пристосуванням податків до зручності для платників, моменту їх найбільшої податкоспроможності, виділяють саме фіксований сільськогосподарський податок, як особливо зручне осіннє оподаткування (за І квартал нараховується 10 % податку, за ІІ – 10 %, за ІІІ – 50 %, за ІV квартал – 30 %). Фіксований сільськогосподарський податок є пристосованим до моментів податкоспроможності податкових агентів.
Фіксований сільськогосподарський податок є пристосованим для сплати до бюджету, оскільки оподаткування здійснюється через систему щомісячних авансів.
Здійснимо класифікацію і більш детальну характеристику податку на додану вартість (далі - ПДВ). Сучасні науковці зауважують, що існують «певні концептуальні проблеми теорії ПДВ» [, С. 301], практики вказують на проблеми в адмініструванні ПДВ, правники вказують на велику кількість порушень у сфері стягнення ПДВ. Одним з інструментів вирішення проблем теорії та практики ПДВ може слугувати логічний аналіз при характеристиці цього податку за допомогою окремих ознак класифікації податків.
За ознакою необхідності існування ПДВ є концепції, які вказують на необхідність існування ПДВ і недоречність існування такого податку. Вказівка про необхідність існування непрямих податків внаслідок можливості ухилення від сплати прямих податків або неможливості їх стягнення на споживання.
У сучасній літературі вказують, що існування ПДВ є необхідним, і про те, що у ЄС прийнята практика відшкодування вхідного ПДВ. Однак такі заходи у ЄС визнають тимчасовими та перехідними. Так, в основному документі ЄС, в якому викладені основоположні ідеї європейської економічної інтеграції, передбачаються чотири свободи: вільного руху капіталів, осіб, послуг та капіталу. У Білій книзі про завершення утворення спільного ринку, розробленій під головуванням лорда Артура Кокфілда, комісіонера з питань внутрішнього ринку, передбачено впровадження приблизно 300 заходів по трьох основних напрямках:
1) усунення фізичних бар’єрів (митних постів, паспортного контролю тощо);
2) усунення технічних бар’єрів (тобто різниці у стандартах, регуляторних заходах тощо);
3) усунення фіскальних бар’єрів (зокрема в сфері непрямого оподаткування, включаючи ПДВ та акцизи).
Взагалі фінансисти відмічають загальносвітову тенденцію при побудові податкових систем переважання прямих податків та внесків на соціальне страхування над опосередкованими податками.
За ознакою податкової влади податки в Україні можуть бути загальнодержавними та місцевими. В Україні ПДВ на даний момент є загальнодержавним податком. В Європейському співтоваристві ПДВ може бути і наддержавним податком, коли ставкою відрахування до власних ресурсів ЄС є 1 % від ПДВ, що стягується в різних країнах.
За способом отримання податків до відповідного бюджету розрізняють власні податки, закріплені, регулюючі. ПДВ на даний момент є власним для Державного бюджету і регулюючим для місцевого.
За ознакою того, інтереси яких класів переважають у суспільстві і відповідно на які класи покладається весь тягар податків, існування ПДВ можна вважати результатом перекладання податків на широкі верстви населення.
За ознакою причини уведення податку, яка закріплюється у його звичайній назві, ПДВ не розглядається. Однак його попередники мали назви, в яких закріплювалися причини їх введення. Податки з обігу особливо пов’язані з війною та кризою, що можна простежити по датах їх запровадження.
У 1916 році в середині першої світової війни для покриття зростаючих державних витрат, пов’язаних з війною, був запроваджений податок з обігу в Німеччині, а для покриття видатків на ліквідацію наслідків цієї війни у 1920 році – у Франції та в 1921 році – у Бельгії. Ось чому німці справедливо називають ці податки «дітьми відчаю» або «кризовими, військовими та повоєнними податками». У 1940 році в Англії з метою покриття військових витрат був запроваджений податок на покупки.
За ознакою можливості компенсувати податки (перекласти витрати з їх сплати на інших осіб; визначити джерело сплати) ПДВ є таким, що теоретично повинен сплачуватися з доходів підприємства чи громадян, і який не передбачає подальшу компенсацію, перекладання на інших осіб, тобто є неперекладним податком. Однак на практиці юридичним особам дозволено Сплачений при купівлі товарів та послуг ПДВ сплачувати не за рахунок власних доходів, а погашати ПДВ, стягнутим з інших осіб, що може бути розцінене як певне перекладання податку.
За ознакою способу стягнення (формою оподаткування) податки поділяють на прямі та опосередковані (непрямі). На нашу думку, під прямими податками слід розуміти ті податки, які прямо припадають тільки на доходи платника (не на капітали). Нам не відомо, з яких причин майнові податки стали відносити до прямих податків, можливо за розсудом, що майно – це колишні доходи. На нашу думку, будь-який податок стягується з доходів, тільки у прямому оподаткуванні з доходу певного періоду, а в непрямому оподаткуванні з доходів за різними іншими ознаками – наявності майна (колишнього доходу); доходу, що споживається і т. д.
У чесному суспільстві держава може оподатковувати тільки періодичні надходження благ до осіб як «доходи» прямим оподаткуванням. Коли отримати податки з доходів в результаті незручностей стає важким, певні блага починають оподатковувати і як доходи певного періоду, і за іншими ознаками доходів.
Наприклад, доходи можуть «споживатися», і за фактом їх споживання держава вводить податки на споживання доходів. Спожиті на придбання певних благ доходи складають майно особи, і за фактом «володіння» цим майном держава вводить майнові податки. Таким чином відбувається потрійне оподаткування одних і тих саме благ за різними ознаками в різний час.
Не вдаючись до аналізу необхідності таких множинних оподаткувань, хочемо зауважити, що до прямого оподаткування слід відносити тільки історичне оподаткування періодичних надходжень - доходів. Оподаткування ж за різними ознаками, що вказують на наявність доходу, або характеризують дохід як «споживання», «володіння» є непрямим оподаткуванням доходів.
Ми вважаємо, що ПДВ є непрямим податком на споживання доходів різними особами. Тобто основною суттю податку є оподаткування доходу, що споживається, а в назві податку закріплено лише технічний момент нарахування розміру податку виробником товарів та послуг від розміру доданої вартості.
За ознакою циклів господарчої кон’юнктури ПДВ є податком економічного підйому. Так, А.І. Сухоруков зазначає, що «існує залежність між рівнем податків і попитом на продукцію. Це пов’язано з тим, що попит залежить від ціни, на яку безпосередньо впливає податковий чинник. У цьому відношенні чи не найбільший негативний вплив на економіку України чинить податок на додану вартість, ставка якого є досить значною – 20 %. Податок на додану вартість (ПДВ), що широко використовується в західних країнах, слугує інструментом захисту економіки від «перегріву», тобто виконує роль обмеження надмірної економічної активності. В Україні запроваджена висока ставка ПДВ в умовах економічного спаду» [, С. 428]. Однак звичайно ПДВ збирають за будь-якого стану економіки.
За ознакою прихованості, завуальованості податку можна вказати на додатковий податок на додану вартість внаслідок можливості тлумачення фінансових законів. В результаті концептуальних теоретичних проблем та інших проблем, певної неясності у стягненні даного податку, кількість нормативних актів щодо стягнення ПДВ наблизилося до третьої сотні. При такому стані речей завжди є можливість по-різному трактувати податкові закони.
За ознакою методу встановлення ставок ПДВ є пропорційним податком. За гармонізації ставок у Європейському співтоваристві вони визначаються у межах двох діапазонів: стандартні між 14 та 20 % та знижені між 4 та 9%.
За ознакою інтенсивності податкового режиму є оподаткування низьким ПДВ та високим ПДВ.
За ознакою країни походження товару є оподаткування ПДВ імпортованих товарів та товарів національного походження.
За ознакою принципу застосування ПДВ до обкладання товарів є ПДВ, визначений на «принципі походження товару» та ПДВ, визначений на «принципі призначення товару». ПДВ на основі принципу походження товару застосовується до товарів або послуг, вироблених у юрисдикції, де такий податок стягується. Відповідно до принципу походження експорт підлягає оподаткуванню, а імпорт – ні.
На противагу цьому ПДВ на основі принципу призначення застосовується до товарів або послуг, які споживаються у юрисдикції, що стягує такий податок. Відповідно до принципу призначення, імпорт підлягає під оподаткування, а податок з експортованого товару повертається. Такі збори з імпорту та повернення сплачених податків з експорту визначаються як «кордонне коригування» (border adjustment) та є частиною практично всіх систем ПДВ, що діють в світі на даний момент.
За ознакою кінцевого платника ПДВ є ПДВ, який сплачується юридичними особами та ПДВ, який сплачується фізичними особами. Необхідно зауважити, що за сучасного законодавства ЄС та України вхідний ПДВ дозволено суб’єктам підприємницької діяльності сплачувати не за рахунок власних доходів, як це було б доречним за суттю оподаткування споживання доходів, а за рахунок зібраного з інших споживачів ПДВ, частини виручки.
Ми вважаємо, що схема оподаткування ПДВ, яка наводиться звичайно у підручниках є дещо невірною. Звичайно розглядається схема незамкненого, розірваного ланцюга покупців та продавців, яка показує можливість зібрання ПДВ на користь держави. Але при замкненні розглядуваної схеми, коли кількість покупців та продавців стає рівною, ми отримаємо балансування податкових зобов’язань, перерахованих державі та податкових сум, виставлених державі на відшкодування.
Розглянемо звичайний приклад, який наводиться в учбовій літературі у табл. 3.2.1
Таблиця 3.2.1
Податок на додану вартість [34, С. 302]
Підприємство Ціна купівлі, ; Податок, що входить до ціни купівлі, ; Додана вартість, ; Ціна, ;=;-;+ ; Податок, ; Податкове зобов’язання, ;-; Кінцева ціна
A 0 0 20 20 2 2 22
B 22 -2 20 40 4 2 44
C 44 -4 20 60 6 2 66
D 66 -6 20 80 8 2 88
E 88 -8 20 100 10 2 110
Загальна сума податку 10
Податковий тягар (%) 9,09

На нашу думку, у даній схемі неправомірно у ціні купівлі підприємства А та податку, що входить до ціни купівлі, вказані нулі, і не вказаний покупець продукції підприємства Е. Тобто ми вважаємо неправомірним розгляд схеми оподаткування ПДВ без вказування продавців для підприємства А та покупців у підприємства Е. Насправді, у реальному ринковому середовищі, підприємство А мало б мати початкові закупівлі і вхідний ПДВ. Якщо припустити, що саме підприємство А купує товар у підприємства Е і, замикаючи розглядуваний ланцюг, не перейшло ще до відвантаження продукції, можна побачити, що податкові зобов’язання перед державою будуть дорівнювати 0, як показано в табл. 3.2.2.
Таблиця 3.2.2
Податок на додану вартість
Підприємство Ціна купівлі, ; Податок, що входить до ціни купівлі, ; Додана вартість, ; Ціна, ;=;-;+ ; Податок, ; Податкове зобов’язання, ;-; Кінцева ціна
A 110 -10 20 20 2 2 22
B 22 -2 20 40 4 2 44
C 44 -4 20 60 6 2 66
D 66 -6 20 80 8 2 88
E 88 -8 20 100 10 2 110
Загальна сума податку -30 30 0
Податковий тягар (%) 0

Саме таким механізмом стягування ПДВ з доходів юридичних осіб, коли дозволено податкові зобов’язання зменшувати на суми податкового кредиту, можна пояснити незначне фіскальне значення ПДВ. Незначні надходження ПДВ можна пояснити наявністю доходів фізичних осіб, на яких припадає ПДВ, який вони не можуть зменшити на суму ПДВ від своїх матеріальних витрат.

3.3. Оцінка загального податкового навантаження для світового рівня
Як оцінити рівень податкового навантаження різних його складових, від чого він залежить? Ми вважаємо, що податки в державі залежатимуть від загальних принципів фінансів і економіки в державі. Може здатися, що різний рівень податків спостерігатиметься при відмові від самозадоволення і ухваленні автаркії. Можна допустити, що при відмові від автаркії тягар податків в державі буде меншим, оскільки в міжнародних обмінах при визнанні продукції даної держави податки в ціні продукції оплачуватимуться населенням інших країн. При автаркії всі вироблювані продукти з певним оподаткуванням залишатимуться тягарем на населенні даної держави і загалом, можна допустити, збільшуватиме його величину.
Проте насправді складно оцінити однозначно залежність рівня оподаткування від відвертості економіки. Так, США є країною з високим індексом глобалізації і рівень оподаткування в ній складає 28,3 % від ВВП. У Мексиканських Штатах рівень оподаткування менший, ніж в США - 19,8 %, проте країна по рівню індексу глобалізації не входить в 20-ку перших країн.
Тобто ми можемо стверджувати, що не будь-яка країна, у якої низький рівень оподаткування і витрат є країною, що глобалізує. Так, більшість країн, які входять в 10-ку країн, які отримали найвищий індекс глобалізації, не мають порівняно з іншими країнами низького рівня оподаткування і витрат через бюджет, як ми спочатку припускали.
Дані щодо офіційного рівня оподаткування наведемо в таблиці 3.3.1.
Таблиця 3.3.1
Рівень офіційного оподаткування у різних країнах світу [103]
Країна Оподаткування у % до
ВВП
Рік

  Данія
48.9[1]
2007
  Швеція
48.2[1]
2007
  Бельгія
44.4[1]
2007
  Франція
43.6[1]
2007
  Норвегія
43.4[1]
2007
  Італія
43.3[1]
2007
  Фінляндія
43.0[1]
2007
  Австрія
41.9[1]
2007
  Ісландія
41.4[1]
2007
  Словенія
39.1[2]
2006
  Угорщина
39.3[1]
2007
  Нідерланди
38.0[1]
2007
  Іспанія
37.2[1]
2007
  Люксембург
36.9[1]
2007
  Обєднане Королівство
36.6[1]
2007
  Португалія
36.6[1]
2007
  чеська Республіка
36.4[1]
2007
  Німеччина
36.2[1]
2007
  Нова Зеландія
36.0[1]
2007
  Болгарія
34.4[2]
2006
  Кіпр
36.6[2]
2006
  Бразилія
35.3[3]

  Мальта
33.8[2]
2006
  Польща
33.5[1]
2006
  Канада
33.3[1]
2007
  Ірландія
32.2[1]
2007
  Греція
31.3[1]
2006
  Естонія
31.0[2]
2006
  Австралія
30.6[1]
2006
  Словакія
29.8[1]
2007
  Швейцарія
29.7[1]
2007
  Латвія
30.1[2]
2006
  Літва
29.7[2]
2006
  Південна Корея
28.7[1]
2007
  Сполучені Штати Аерики
28.3[1]
2007
  Японія
27.9[1]
2006
  Румунія
28.6[2]
2006
  Південна Африка
26.4[4]
2001
  Туреччина
23.7[1]
2007
  Мексіка
19.8[1]
2007

Так, в Сінгапурі (1-е місце по індексу глобалізації) в 2006 році витрачали через бюджет 14,2 % ВВП; у Гонконзі (2-е місце по індексу глобалізації) витрачали через бюджет 17,0 % ВВП; у Нідерландах (3-е місце по індексу глобалізації) витрачали через бюджет 47,6 % від ВВП; у Швейцарії (4-е місце по індексу глобалізації) витрачали через бюджет 37,4 % ВВП; у Ірландії (5-е місце по індексу глобалізації) витрачали через бюджет 33,5 % від ВВП; у Данії (6-е місце по індексу глобалізації) витрачали через бюджет 51,1 % від ВВП; у США (7 місце по індексу глобалізації) витрачали через бюджет 20,1 % від ВВП; у Канаді (8-е місце по індексу глобалізації) витрачали через бюджет 40,0 % від ВВП; у Йорданії (9-е місце по індексу глобалізації) витрачали через бюджет 38,7 % від ВВП; у Естонії (10-е місце по індексу глобалізації) витрачали через бюджет 33,2 % від ВВП.
Щодо складових податкового навантаження, то необхідно констатувати, що офіційні дані, наведені у табл. 3.3.1 є дещо умовними, оскільки не існує для всіх країн єдиного переліку податкового навантаження, про що ми вже вказували. Чи відносити до податкового тягаря внески до соціальних фондів, борг чи отримані кредити є спірним питанням.

3.4. Складові та оцінка загального податкового навантаження для макро рівня
Так, суть податків різними ученими описується в різні часи в широкому і вузькому сенсах, від чого і залежить віднесення до податкового навантаження тих чи інших його складових: для одних учених податки – це тільки обов’язкові стягування на користь держави або місцевих органів влади в грошовому вигляді. Ми також вважаємо такі стягнення податками, однак не тільки їх. Спробуємо оцінити розмір податкового навантаження на макрорівні для такої держави як Україна.
Наприклад, в Україні в 2006 році вилучили до Державного бюджету 133,521 млрд. грн, а до місцевих бюджетів 98,9 млрд. грн за даними офіційної статистики. Дефіцит Державного бюджету і виділене для нього фінансування ми приймаємо за поточні податки (у 2006 році ця сума склала 12,9 млрд. грн), а також необхідно враховувати „старі” податки у вигляді державного прямого і гарантованого боргу України (у 2006 році ця сума складала 80,547 млрд. грн), який є навантаженням для будь-якої економіки і заборгованість по заробітній платі, яка на кінець 2006 р. загалом склала 6,107 млрд. грн. Тому, по-перше, податки в широкому сенсі слова – це всі надходження Державного і місцевих бюджетів, фінансування дефіциту бюджету, розмір державного боргу і заборгованості по зарплаті.
По зауваженню учених, як податки існують окрім офіційних і неофіційних платежів, платежі, пов’язані з функціонуванням податкової системи. Так, В.Л. Андрющенко указує, що під кутом суспільних необхідних витрат вартість функціонування податкової системи складається з двох частин. За рахунок витрат держави на утримання податкової служби здійснюється визначення, збір і контроль податків. Участь платників в податковому процесі також обходиться ним в певну вартість, яку не відображає власне нарахований податок. Йдеться про ресурсні витрати часу і зусиль (які так чи інакше мають грошовий еквівалент), пов’язаних з виконанням податкових зобов’язань. Відповідно одна частина витрат має назву адміністративних витрат (administrative costs) установ податкової служби, а друга – витрат платників, зумовлених управлінням податками (compliance costs) з їх боку.
Витрати американської податкової служби на забезпечення стягування прибуткового податку з фізичних лиць складає 58 центів на 100 дол. податкових надходжень, тобто приблизно 0,6 %. За підрахунками американських економістів, витрати самих платників на „самообслуговування” істотно вищі. Наприклад, на оплату послуг адвокатів і консультантів з оподаткування середньостатистична сім’я витрачає 66 дол. на рік. Витрати часу на заповнення документів по сплаті федерального прибуткового податку складають 27 годин, що еквівалентно, при ціні кожної години 10 дол., втраті вигод на 270 поділ...Тобто платники витрачають на підтримку податкової системи США в 5 разів більше коштів державних витрат на утримання власне податкової служби.
Додатково до вищенаведеного, для встановлення складових податкового навантаження, варто зупинитися на таких видах трансакційних витрат, розглянутих Г. Козаченко та О. Кудріною як „ціна позалегальності” і „цена підпорядкування закону”. Величини цих двох видів трансакційних витрат підприємства взаємозалежні. Якщо „ціна підпорядкування закону” вища „ціни позалегальності”, то підприємство переходить до нелегального сектора економіки...У нижченаведеній класифікації показано декілька видів трансакційних витрат, які входять до складу ціни позалегальності:
- оплата послуг представників органів державної влади (вартість подарунків, оплата відсотка вартості контракту, хабарі);
- витрати, пов’язані з ухиленням від правових санкцій (оплата послуг фінансових і податкових консультантів, витрати на ведення „подвійної бухгалтерії”);
- витрати, пов’язані з трансфертом доходів (втрати від порушення прав власності на гроші через неможливість офіційного захисту, недоотриманий прибуток в результаті неотримання кредитів через неможливість показу реального стану кредитоспроможності);
- витрати, пов’язані з ухиленням від податків і нарахувань на заробітну плату;
- витрати, пов’язані з відсутністю легально зафіксованих прав власності (втрати від продажу капіталу не по реальній, а по „соціальній” ціні);
- витрати на утримання інших організацій (витрати на утримання вищих установ, добровільні внески на створення і поліпшення матеріально-технічної бази різноманітних організацій, добровільні пожертвування впливовим політичним партіям) [79].
Тому, по-друге, до податків в широкому сенсі слова слід віднести кошти, які витрачають платники на ведення податкових справ. Якщо прийняти умовно за рівень такого оподаткування 10 % від внесків до всіх бюджетів і позабюджетні фонди (необхідність включення внесків до позабюджетних фондів до податків буде показана нижче), фінансування бюджету і його боргу, кредиторської заборгованості по заробітній платі підприємств, то ми отримуємо приблизно цифру в 39,896 млрд. грн.
Інші науковці до податків можуть відносити і платежі до позабюджетних фондів - фонди соціального страхування, до Пенсійного фонду. Тому, по-третє, до податків слід відносити платежі до фондів соціального страхування і Пенсійного фонду, в 2006 році це 66,985 млрд. грн.
Проте, якщо враховувати весь потенціал знань людства з приводу податків, який міститься в давніх підручниках і монографіях, то можна сказати, що для науковців минулого не було складним віднести до податків повинності, зокрема натуральні, будь-які види безкоштовних або малооплачуваних робіт, військову службу, добродійність. Тому, по-четверте, до податків в широкому сенсі слова слід відносити безкоштовні і малооплачувані роботи; будь-які команди, пов’язані із забиранням будь-якого майна, праці, сил, часу; відсотки відрахувань від заробітної плати до відповідної профспілки (оподаткування на підприємстві); „професійний внесок” на покупку нових книжок і журналів, на участь в конференціях, який платять працівники для можливості здійснювати свою професію.
Проблемою в державі залишається гонитва за прибутками як державних, так і корпоративних, так і приватних структур, що приводить до недоїмки заробітної плати, перекладення сплати всіх прибутків на покупців товарів і до неправомірного відтоку засобів населення (що ми вважаємо також податком). Податком, причому негативним, є також не просто прибуток, а спекулятивний прибуток, при застосуванні якої побудовані приміщення можуть стояти незаповненими за наявності осіб без житла. Таким чином, по-п’яте, податками слід вважати прибутки будь-яких підприємств, в т.ч. фінансових посередників (у 2006 р. ця сума в Україні склала 76,253 млрд. грн).
По-шосте, податком для членів суспільства (у основному вже минулим і перетвореним в підприємницький капітал) ми рахуємо залучення ресурсів на виробництво товарів і послуг (у 2006 році залучення до активів (пасивів) підприємств складали в середньому на рік 1 642,387 млрд. грн (дані приведені без банків); випуск товарів і послуг (у 2006 році на суму 1 182,179 млрд. грн), зокрема ВВП на суму 544,153 млрд. грн; документи, закони, традиції і виробництва і життя взагалі, що у філософському сенсі можна також вважати податками.
У-сьомих, перевищення імпорту над експортом ми вважаємо також є податком на користь інших народів в міжнародних торгових обмінах (у 2006 році це 227,0 млрд. грн).
По-восьме, податками в сенсі труднощів і проблем слід вважати всю неясність, яка приводить до підвищених витрат енергій, часу, сил. Наприклад, за зауваженням В.П. Вишневського податком в цьому сенсі слід рахувати авторитет, знання вчених минулих років. Так, по зауваженню Дж.М. Кейнса практики, які рахують себе повністю непідвладними інтелектуальним впливам, зазвичай є рабами якого-небудь економіста минулого.
По-дев’яте, податками на користь підприємств можна рахувати інвестиційну складову в платежах, на яку зазвичай платники потім не мають права власності, як зауважують Д.В. Базилевич та Г. Филюк.
По-десяте, податками, які виконують страхову функцію і збираються на користь потерпілим від неблагоприємних подій не через бюджет чи позабюджетні фонди, а через посередництво структур, які здійснюють випуск похідних цінних паперів, є внески із хеджування ризиків за допомогою форвардів, ф’ючерсів і т. д.
Для доказу даного положення ми повинні довести, що одним із методів страхування є оподаткування; що хеджуванням через похідні цінні папери здійснюється оподаткування одних осіб на користь інших в основному без посередництва державних установ, тільки через біржі або самостійно за домовленостями між кількома особами.
Для доведення вищевказаного положення розглянемо сутність страхування. Можливо, що слово «страхування» означає не формування певних фондів під впливом такої емоції як «страх», а «зійти з руху», відображає такий стан суб’єкта господарювання, коли він або змінює запроторені шляхи, і приймає на основі додаткових розміркувань рішення про зміни планів дії, застосування особливих механізмів ціноутворення, формування із звичайних грошових потоків спеціальних резервних фондів.
Під вказане визначення може підійти будь-яке створення фондів, резервів, капіталів, формування бюджету, у тому числі і Державного. Формування капіталу підприємства може розглядатися як форма його страхування від споживання та знецінення. Створення бюджетних, пенсійних фондів має на меті уникнення певних життєвих, господарських ризиків. Однією із первісних функцій банківських установ була зберігання цінностей певних суб’єктів від знешкодження, їх резервування. Вказані форми страхування можуть відрізнятися одна від другої різними механізмами дії, залучення та сплати коштів.
На можливість такого широкого трактування страхування може вказувати перелік методів страхування валютних ризиків:
1. Структурне збалансування активів, пасивів, кредиторської та дебіторської заборгованості.
2. Зміна термінів платежів.
3. Форвардні угоди.
4. Операції «своп».
5. Опціонні угоди.
6. Фінансові ф’ючерси.
7. Кредитування та інвестування в іноземній валюті.
8. Реструктуризація валютної заборгованості.
9. Паралельні позички.
10. Лізинг.
11. Дисконтування вимог в іноземній валюті (форфетування).
12. Використання валютних коштів.
13. Здійснення платежів за допомогою зростаючої валюти.
14. Самострахування [189].
Звичайно страхування – це спосіб відшкодування збитків, яких зазнала фізична або юридична особа, через їх розподіл між багатьма особами (страховою сукупністю).
При більш уважному розгляді сутності похідних цінних паперів ми розуміємо, що через передачу ризику одніє особі іншій навіть на основі біржової чи позабіржової гри цін відбувається не звичайне для східнослов’янських народів оподаткування осіб, які не програють від коливання цін на користь тих осіб, які програли на коливанні цін.
В Україні не розвинуто ринок похідних цінних паперів, за допомогою якого у зарубіжних країнах здійснюються особливі види колективного страхування (особливого оподаткування) за допомогою так званого хеджування, коли за допомогою певних структур створюється особливий механізм страхування необхідних суб’єктам цін, коли ті, кому невигідно зменшення цін можуть отримати компенсацію від тих осіб, ціни на продукцію яких підвищилися, але вони погодилися із фіксацією нижчої за ринкову ціни.
Оцінку даної складової, тобто у якому розмірі несуть на собі специфічні «похідні ф’ючерсні та форвардні» податки вітчизняні господарники залишаємо для наших майбутніх праць.
Існування такого оподаткування, яке має страхову функцію серед осіб господарювання привертає увагу багатьох дослідників, але і дотепер вирішення питання природи ф’ючерсів у зарубіжній та вітчизняній літературі подекуди залишається неясним: «неможливо дати вичерпне трактування похідних інструментів» [117, с. 10], та інші [9, с. 44; 122, с. 28].
Звичайно вказується, що ф’ючерси – це похідні цінні папери, вони укладаються на базові активи та залежать від їх ціни. Однак при цьому зауважується, що є документи, наприклад депозитарні розписки, які є похідними цінними паперами і по суті відрізняються від ф’ючерсів. Найбільш вдалим визначенням ф’ючерсів ми вважаємо наступне: «строкові угоди «на різницю» (або на різність) – це угоди, по закінченню яких один з контрагентів повинен сплатити суму різності між курсами, встановленими при укладанні угоди, та курсами, що фактично склалися в момент ліквідації угоди», причому до таких угод відносять умовні угоди опціонні та ф’ючерсні.
Ми бачимо, що при обміні завжди відбуваються три основні операції: передається вартість (фінансовий аспект), ця вартість відокремлюється зі свого первісного стану (кредитний аспект), на таке відокремлення надається дозвіл (грошовий аспект). Тут ми бачимо гроші у звичайній обмінній операції, навіть бартерній, як дозвіл чи форму, яка дозволяє зробити негайне розпорядження, услід за баченням сутності грошей Кейнсом Дж.М.
Тому ф’ючерси можна вважати особливим грошима, оскільки при їх пред’явлені у певну установу можна отримати певні майнові об’єкти, оскільки вони є дозволами та зобов’язаннями такої установи на такі віддавання.
Проблема відношення ф’ючерсів до грошей майже не вирішувалася донині як і взагалі із цінними паперами. Але цінні папери є грошима різного роду ліквідності. Як зауважує Гальчинський А. «банківською статистикою виділяється ще й агрегат L, до складу якого входять гроші агрегату M3, банківські акцепти, скарбничі векселі, окремі види облігацій та деякі інші форми грошових активів» [35, с. 85].
В Російській Федерації «цінні папери являють собою перед усім грошовий документ, який засвідчує майнове право або відношення позики власника документа по відношенню до особи, яка випустила такий документ», до характеристик цінних паперів відносять: обратимість, ліквідність, стандартність та можливо, серійність, цінні папери на відміну від інших документів повинні пройти державні реєстрацію та ліцензування. Цінні папери, як і гроші можуть слугувати об’єктом купівлі-продажу, обміну, застави або засобом розрахунку.
Якщо гроші є інформацією, подібними до мови, а загальним виразом всіх мов є самі думки, що виражаються словами, то похідні цінні папери можна вважати інформацією про вартість базових активів, мовою біржового ринку та відображчиками думки членів біржі та її учасників щодо майбутніх цін товарів.
Споріднює із грошима цінні папери і процес їх розвитку. У грошах звичайно розглядають просту форму, повну, загальну та грошову. У ф’ючерсах, паралельних при існуванні державних грошей локальних грошах-контрактах двох та більше осіб, ми бачимо подібний розвиток. Так, зауважується, що спочатку були угоди завчасної контрактації на рисовій біржі «Доджіма» в Японії, форвардні контракти на поставку зерна та кукурудзи в США. Потім з цих видів форвардних контрактів виділився ф’ючерсний контракт, за яким відбулася стандартизація якості та кількості товару, часу та місця поставки.
Ми вважаємо, що завдяки такій стандартній формі форвардного контракту відбулося його перетворення на особливі біржові гроші, яким притаманні тепер наступні властивості грошей: портативність, легкоподільність, довговічність, однорідність, ідентифікованість, загально визначеність, стабільність.

3.5. Оцінка загального податкового навантаження для мезорівня
Здійснимо також оцінку податкового навантаження, яке проходить на мезорівні через обласний бюджет. Для встановлення кількісних величин стосовно фінансового забезпечення, яке проходить через обласний бюджет наведемо дані аналізу планових надходжень за доходами бюджету у 2003 та 2008 роках у табл. 3.5.1.
Таблиця 3.5.1
Планове надходження доходів до обласного бюджету Луганської області у 2003 р. та 2008 році [114, 115]
Найменування доходів згідно з бюджетною класифікацією Разом за 2003 рік, тис. грн. Разом за 2008 рік, тис. грн. Відхилення, %
1. Прибутковий податок з громадян / ПДФО
2. Податок на прибуток підприємств і організацій, що належать до комунальної власності
3. Податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів
4. Плата за землю
5. Плата за державну реєстрацію, крім плати за державну реєстрацію суб’єктів підприємницької діяльності
6. Плата за ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами
7. Плата за придбання торгових патентів пунктами продажу нафтопродуктів (автозаправними станціями, заправними пунктами)
8. Частина прибутку (доходу) господарських організацій (які належать до комунальної власності, або у статутних фондах яких є частка комунальної власності), що вилучається до бюджету
9. Надходження від розміщення в установах банків тимчасово вільних залишків бюджетних коштів
10. Надходження коштів від відшкодування втрат сільськогосподарського і лісогосподарського виробництв
11. Плата за утримання дітей у школах-інтернатах
12. Плата за оренду цілісних майнових комплексів та іншого майна
13. Надходження сум кредиторської та депонентської заборгованості підприємств, організацій та установ, щодо яких минув строк позовної давності
14. Надходження від збору за проведення гастрольних заходів
15. Грошові стягнення за шкоду, заподіяну порушенням законодавства про охорону навколишнього природного середовища внаслідок господарської та іншої діяльності
16. Надходження від відчуження майна, яке належить АРК та майна, що знаходиться у комунальній власності
17. Інші надходження
18. Власні надходження бюджетних установ
19. Збір за забруднення навколишнього природного середовища
20. Інші цільові фонди, утворені ВР АРК, органами місцевого самоврядування та місцевими органами виконавчої влади
21. Дотація вирівнювання, що одержується з Державного бюджету
22. Додаткова дотація з Державного бюджету на зменшення фактичних диспропорцій між місцевими бюджетами через нерівномірність мережі бюджетних установ / на вирівнювання фінансової забезпеченості місцевих бюджетів
23. Субвенції, у тому числі:
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на виплату допомоги сім’ям з дітьми, малозабезпеченим сім’ям, інвалідам з дитинства, дітям-інвалідам та тимчасової державної допомоги дітям
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на будівництво і придбання житла військовослужбовцям та особам рядового і начальницького складу, звільненим у запас або відставку за станом здоров’я, віком, вислугою років та у зв’язку із скороченням штатів, які перебувають на квартирному обліку за місцем проживання, членам сімей з числа цих осіб, які загинули під час виконання ними службових обов’язків, а також учасникам бойових дій в Афганістані та воєнних конфліктів
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на надання пільг та житлових субсидій населенню на оплату електроенергії, природного газу, послуг тепло-, водопостачання і водовідведення, квартирної плати, вивезення побутового сміття та рідких нечистот
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на надання пільг з послуг зв’язку та інших передбачених законодавством пільг (крім пільг на одержання ліків, зубопротезування, оплату електроенергії, природного і скрапленого газу на побутові потреби, твердого та рідкого пічного побутового палива, послуг тепло-, водопостачання і водовідведення, квартирної плати, вивезення побутового сміття та рідких нечистот) та компенсацію за пільговий проїзд окремих категорій громадян
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на надання пільг та житлових субсидій населенню на придбання твердого та рідкого побутового палива і скрапленого газу
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на здійснення виплат, визначених Законом України «Про реструктуризацію заборгованості з виплат, передбачених статтею 57 Закону України «Про освіту» педагогічним, науково-педагогічним та іншим категоріям працівників навчальних закладів»
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на комп’ютеризацію та інформатизацію загальноосвітніх навчальних закладів
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на соціально-економічний розвиток та на розвиток інфраструктури регіонів
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на фінансування ремонту приміщень управлінь праці та соціального захисту виконавчих органів міських (міст республіканського в АРК і обласного значення) районних у містах Києві і Севастополі та районних у містах рад для здійснення заходів з виконання спільного із Світовим банком проекту «Вдосконалення системи соціальної допомоги»
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на заходи з енергозбереження, у тому числі оснащення інженерних вводів багатоквартирних житлових будинків засобами обліку споживання води і теплової енергії, ремонт і реконструкцію теплових мереж та котелень, будівництво газопроводів і газифікацію населених пунктів
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на виплату державної соціальної допомоги на дітей-сиріт та дітей, позбавлених батьківського піклування, грошового забезпечення батькам-вихователям і прийомним батькам за надання соціальних послуг у дитячих будинках сімейного типу та прийомних сім’ях за принципом «гроші ходять за дитиною»
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на придбання шкільних автобусів для перевезення дітей, що проживають у сільській місцевості
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на придбання шкільних вагонів для комунального електротранспорту (тролейбусів і трамваїв)
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на оснащення сільських амбулаторій та фельдшерсько-акушерських пунктів, придбання автомобілів швидкої медичної допомоги для сільських закладів охорони здоров’я
24. Кошти, одержані із загального фонду бюджету до бюджету розвитку (спеціального фонду) 126 924,0

3 000,0

11 629,0
16 500,0

-

4 500,0


610,0



-

500,0

170,0
96,0

0,8


2,3

-


-

-
150
13 110,1

9 000,0


5,0

49 885,5




7 110,8
182 474,6

у

2
0
0
3

р
о
ц
і

с
у
б
в
е
н
ц
і
ї

з
а

ї
х

в
и
д
а
м
и

з
а

в
и
д
а
т
к
а
м
и

у

б
ю
д
ж
е
т
і

н
е

р
о
з
п
и
с
у
в
а
л
и
с
я

7 250,4 508 161,522

3 930,000

24 650,000
33 438,000

1,000

23 500,000


680,000



1 370,000

-

568,000
268,570

3 745,000


0,150

12,600


1 380,134

500,000
300,000
32 997,189

24 119,866


-

286 439,300




34 519,000
1 047 168,1



525 804,600








2 072,600




285 434,700









80 045,200


15 704,200





19 983,000


7 069,100


62 353,700







3 141,600





30 516,700






2 171,200


2 820,000


6 800,000




3 251,500

39 701,109 300

31

112
103

100

422


11



137 000

- 50 000

234
180

468 025


- 93

- 1 260


138 013

50 000
200
152

168


- 500

474




385
474












































































448
Всього доходів 432 918,5 2 067 449,5 377,56

Так, із проведеного аналізу видко, що протягом з 2003 по 2008 роки збільшилася планова сума надходжень за обласним бюджетом з 432 918,5 тис. грн. до 2 067 449,540 тис. грн. у 2008 році, або на 1 634 531,04 тис грн. або на 377,56 % у відповідності із прийнятими рішеннями обласної ради.
Для встановлення кількісної величини фінансового забезпечення, яке здійснюється через обласний бюджет, у розрізі основних платників, проведемо аналіз податків та платежів обласного бюджету за дещо умовними ознаками, які є основними при вилученні коштів із власності різних осіб, як показано на рис. 3.5.1.
З врахуванням наведених попередньо міркувань наведемо поділ податків, які враховуються в обласному бюджеті, за ознаками платників та за ознаками держави тільки на основі назв цих податків.
Податки, які отримуються за ознаками платників у 2008 році
1. Податок з доходів фізичних осіб                508 161,522 тис. грн
2. Податок на прибуток підприємств і організацій, що належать до комунальної власності                3 930,000 тис грн
3. Податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів
                24 650,000 тис. грн
4. Плата за землю                33 438,000 тис. грн
14. Надходження від збору за проведення гастрольних заходів
                12,600 тис. грн.
Разом податків, які отримуються за ознаками платників у 2008 році
                570 192,122 тис грн
Податки, які отримуються за ознаками держави
5. Плата за державну реєстрацію, крім плати за державну реєстрацію суб’єктів підприємницької діяльності                1,000 тис. грн
6. Плата за ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами                23 500,000 тис. грн
7. Плата за придбання торгових патентів пунктами продажу нафтопродуктів (автозаправними станціями, заправними пунктами)                680,000 тис. грн
10. Надходження коштів від відшкодування втрат сільськогосподарського і лісогосподарського виробництв                568,000 тис. грн
11. Плата за утримання дітей у школах-інтернатах                268,570 тис. грн
12. Плата за оренду цілісних майнових комплексів та іншого майна
                3 745,000 тис. грн
13. Надходження сум кредиторської та депонентської заборгованості підприємств, організацій та установ, щодо яких минув строк позовної давності
                0,15 тис. грн
15. Грошові стягнення за шкоду, заподіяну порушенням законодавства про охорону навколишнього природного середовища внаслідок господарської та іншої діяльності
                1 380,134 тис. грн
16. Надходження від відчуження майна, яке належить АРК та майна, що знаходиться у комунальній власності                500,000 тис. грн
17. Інші надходження                300,000 тис. грн
18. Власні надходження бюджетних установ                32 997,189 тис. грн
19. Збір за забруднення навколишнього природного середовища
                24 119,866 тис. грн
20. Інші цільові фонди, утворені ВР АРК, органами місцевого самоврядування та місцевими органами виконавчої влади               0,000 тис. грн.
Разом податків, які отримуються за ознаками держави без трансфертів
                88 059,900 тис. грн.
21. Дотація вирівнювання, що одержується з Державного бюджету
                286 439,300 тис. грн
22. Додаткова дотація з Державного бюджету на зменшення фактичних диспропорцій між місцевими бюджетами через нерівномірність мережі бюджетних установ / на вирівнювання фінансової забезпеченості місцевих бюджетів                34 519,000 тис. грн
23. Субвенції                1 047 168,100 тис. грн
24. Кошти, одержані із загального фонду бюджету до бюджету розвитку (спеціального фонду)                39 701,109 тис. грн.
Разом трансфертів                1 407 827,500 тис. грн
Разом                1 495 887,400 тис. грн.
Рис. 3.5.1. Поділ податків, які враховуються в обласному бюджеті, за ознаками платників та за ознаками діяльності держави та місцевих органів влади
З певною долею умовності можна стверджувати, що без дотацій та субвенцій держава в особі Луганської обласної державної адміністрації як свого виконавчого органу зібрала та перерозподілила доходів, в яких вказується факт діяльності держави, лише тільки на 88 059,9 тис. грн. Усі інші доходи – трансферти у розмірі 1 407 827,5 тис. грн. слід по суті віднести до групи «Податки, які отримуються за ознаками платників» та одночасно до групи податків «Повернуті податки», оскільки вказані дотації та субвенції формуються в основному за рахунок загальнодержавних податків, які отримуються у Державний бюджет України за непрямою ознакою наявності доходу у платників, а потім повертається у вигляді дотацій та субвенцій на місця. Вказаний процес можна охарактеризувати як такий, який на 95,67 % ((570 192,122+1 407 827,5) *100 % / 2 067 449,54) відбувається за рахунок коштів фізичних осіб, тому що, юридичні особи через існуюче законодавство перекладають тягар ПДВ на фізичних осіб.
Однією із розвинутих форм бюджетної класифікації доходів ми вважаємо таку форму, в якій доходи показуються не в перемішку за різними ознаками, як ми це спостерігаємо у сучасній українській бюджетній класифікації доходів, а розташовані хоч і у декількох класифікаціях, але кожна за однією ознакою, наприклад, за функціональною ознакою. Ми вважаємо, що сам факт спрямування податків та платежів на виконання певних функцій органів влади може засвідчувати і про функціональне призначення зібраних для цієї мети доходів. Так, ми пропонуємо на основі функціональної класифікації видатків встановити функціональне призначення доходів, податків на основі даних за видатками обласного бюджету за 2003 та 2008 рік (табл. 3.5.2).
Таблиця 3.5.2
Планове спрямування доходів із обласного бюджету Луганської області у 2003 р. та 2008 році або функціональна класифікація доходів / податків бюджету
Найменування видатків згідно з бюджетною класифікацією Разом за 2003 рік, тис. грн. Разом за 2008 рік, тис. грн. Відх-ня, %
1. Державне управління
2. Освіта
3. Охорона здоров’я
4. Соціальний захист та соціальне забезпечення
5. Житлово-комунальне господарство
6. Культура і мистецтво
7. Засоби масової інформації
8. Фізична культура і спорт
9. Будівництво
10. Сільське і лісове господарство, рибне господарство і мисливство
11. Транспорт, дорожнє господарство, зв’язок, телекомунікації та інформатика
12. Інші послуги, пов’язані з економічною діяльністю
13. Попередження та ліквідація надзвичайних ситуацій та наслідків стихійного лиха
14. Охорона навколишнього природного середовища та ядерна безпека
15. Державні цільові фонди
16. Видатки, не віднесені до основних груп
Разом видатків без трансфертів
17. Додаткова дотація з Державного бюджету на зменшення фактичних диспропорцій між місцевими бюджетами через нерівномірність мережі бюджетних установ / на вирівнювання фінансової забезпеченості місцевих бюджетів
18. Субвенції, у тому числі:
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на виплату допомоги сім’ям з дітьми, малозабезпеченим сім’ям, інвалідам з дитинства, дітям-інвалідам та тимчасової державної допомоги дітям
Субвенція на виконання інвестиційних проектів за рахунок капітальних вкладень
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на будівництво і придбання житла військовослужбовцям та особам рядового і начальницького складу, звільненим у запас або відставку за станом здоров’я, віком, вислугою років та у зв’язку із скороченням штатів, які перебувають на квартирному обліку за місцем проживання, членам сімей з числа цих осіб, які загинули під час виконання ними службових обов’язків, а також учасникам бойових дій в Афганістані та воєнних конфліктів
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на надання пільг та житлових субсидій населенню на оплату електроенергії, природного газу, послуг тепло-, водопостачання і водовідведення, квартирної плати, вивезення побутового сміття та рідких нечистот
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на надання пільг з послуг зв’язку та інших передбачених законодавством пільг (крім пільг на одержання ліків, зубопротезування, оплату електроенергії, природного і скрапленого газу на побутові потреби, твердого та рідкого пічного побутового палива, послуг тепло-, водопостачання і водовідведення, квартирної плати, вивезення побутового сміття та рідких нечистот) та компенсацію за пільговий проїзд окремих категорій громадян
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на надання пільг та житлових субсидій населенню на придбання твердого та рідкого побутового палива і скрапленого газу
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на фінансування ремонту приміщень управлінь праці та соціального захисту виконавчих органів міських (міст республіканського в АРК і обласного значення) районних у містах Києві і Севастополі та районних у містах рад для здійснення заходів з виконання спільного із Світовим банком проекту «Вдосконалення системи соціальної допомоги»
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на заходи з енергозбереження, у тому числі оснащення інженерних вводів багатоквартирних житлових будинків засобами обліку споживання води і теплової енергії, ремонт і реконструкцію теплових мереж та котелень, будівництво газопроводів і газифікацію населених пунктів
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на комп’ютеризацію та інформатизацію загальноосвітніх навчальних закладів
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на придбання вагонів для комунального електротранспорту (тролейбусів і трамваїв)
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на соціально-економічний розвиток та на розвиток інфраструктури регіонів
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на виплату державної соціальної допомоги на дітей-сиріт та дітей, позбавлених батьківського піклування, грошового забезпечення батькам-вихователям і прийомним батькам за надання соціальних послуг у дитячих будинках сімейного типу та прийомних сім’ях за принципом «гроші ходять за дитиною»
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на здійснення виплат, визначених Законом України «Про реструктуризацію заборгованості з виплат, передбачених статтею 57 Закону України «Про освіту» педагогічним, науково-педагогічним та іншим категоріям працівників навчальних закладів»
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на придбання шкільних автобусів для перевезення дітей, що проживають у сільській місцевості
Субвенція з державного бюджету місцевим бюджетам на оснащення сільських амбулаторій та фельдшерсько-акушерських пунктів, придбання автомобілів швидкої медичної допомоги для сільських закладів охорони здоров’я
Інші субвенції (коди 250350 у 2003 р. / 250380 у 2008 р.) 2 923,6
47 430,7
96 335,6
44 872,9
-
9 823,0
1 124,2
7 278,4
22 501,3

-

12 239,0

150,0

362,0

170,0
9 005,0
17 811,3
272 027,0




5 333,1
155 558,4




21 786,6

1 200,0










-





99 368,7










25 493,1



5 491,6








-







-


-


-


-







-






-








-

2 218,4 10 014,565
189 516,920
402 373,188
222 598,515
673,000
42 215,470
3 295,428
30 267,624
40 060,709

3 890,000

29 324,367

140,400

1 750,438

568,000
25 500,000
71 053,597
1 073 242,221




34 519,0
1 047 168,1




424 252,633

-










2 072,600





285 434,7










76 050,833



15 704,200








3 141,600







30 516,700


7 069,1


6 800,0


62 353,700







2 171,20






18 473,400



2 820,000




3 251,5

9 602,073 242,54
299,56
317,68
396,06
67300
329,76
193,14
315,86
78,04

389000

139,6

- 6,4

383,55

234,1
183,18
298,92
294,54




547,26
573,17




1847,3

-120 000










-207 260





187,25










198,32



185,97








314 160







3 051 670


706 910


680 000


6 235 370







217 120






1 847 340



282 000




325 150

332,84
Всього видатків із дотаціями і субвенціями 432 918,5 2 057 475,460 375,26

Так, із проведеного аналізу видко, що протягом з 2003 по 2008 роки збільшилася планова сума витрачань із обласного бюджету з 432 918,5 тис. грн. до 2 057 475,460 тис. грн. у 2008 році, або на 1 624 556,96 тис грн. або на 375,26 % у відповідності із прийнятими рішеннями обласної ради.
Якщо ми проаналізуємо на основі даних табл. 3.5.2 структуру податків за функціональною ознакою, то ми отримуємо результати, наведені у табл. 3.5.3.
Таблиця 3.5.3
Співвідношення податків бюджету за функціональною класифікацією за плановими даними видатків за 2008 рік
Податки бюджету за функціональною класифікацією видатків Разом за 2008 рік, тис. грн. Вага у всіх доходах, %
1. Податки на державне управління
2. Податки на освіту
3. Податки на охорону здоров’я
4. Податки на соціальний захист та соціальне забезпечення
5. Податки на житлово-комунальне господарство
6. Податки на культуру і мистецтво
7. Податки на засоби масової інформації
8. Податки на фізичну культура і спорт
9. Податки на будівництво
10. Податки на сільське і лісове господарство, рибне господарство і мисливство
11. Податки на транспорт, дорожнє господарство, зв’язок, телекомунікації та інформатика
12. Податки на інші послуги, пов’язані з економічною діяльністю
13. Податки на попередження та ліквідація надзвичайних ситуацій та наслідків стихійного лиха
14. Податки на охорону навколишнього природного середовища та ядерну безпеку
15. Податки на створення державних цільових фондів
16. Податки на видатки, не віднесені до основних груп
Разом податків без трансфертів
17. Податки на додаткову дотацію з Державного бюджету на зменшення фактичних диспропорцій між місцевими бюджетами через нерівномірність мережі бюджетних установ / на вирівнювання фінансової забезпеченості місцевих бюджетів
18. Податки на субвенції 10 014,565
189 516,920
402 373,188
222 598,515
673,000
42 215,470
3 295,428
30 267,624
40 060,709

3 890,000

29 324,367

140,400

1 750,438

568,000
25 500,000
71 053,597
1 073 242,221




34 519,0
1 047 168,1 0,49
9,21
19,56
10,82
0,03
2,05
0,16
1,47
1,95

0,19

1,43

0,007

0,09

0,03
1,24
3,45
52,16




1,68
50,9
Всього податків із дотаціями і субвенціями 2 057 475,460 100,0

На основі даних аналізу у табл. 3.5.3 ми бачимо, що основне навантаження для платників, яке планували здійснювати через Луганську обласну державну адміністрацію у 2008 році, відбувається із метою фінансування таких напрямків як освіта (9,21 % від загального обсягу фінансування); охорона здоров’я (19,56 % від загального обсягу фінансування); соціальний захист і соціальне забезпечення (10,82 % від загального обсягу фінансування); культура і мистецтво (2,05 % від загального обсягу фінансування); виплата допомоги сім’ям з дітьми, малозабезпеченим сім’ям, інвалідам з дитинства, дітям-інвалідам та тимчасової державної допомоги дітям (20,62 % від загального обсягу фінансування); надання пільг та житлових субсидій населенню на оплату електроенергії, природного газу, послуг тепло-, водопостачання і водовідведення, квартирної плати, вивезення побутового сміття та рідких нечистот (13,87 % від загального обсягу фінансування).

3.6 Оцінка податкового навантаження для мікрорівня
Після розгляду податків на світовому, національному рівнях, необхідно дати оцінку податковому навантаженню на окремі підприємства для мікрорівня.
Як ми вже зауважували із посиланням на доручення прем’єр-міністра від 21.03.2008 р. «Про заходи із забезпечення безумовного виконання дохідної частини Державного бюджету України за платежами, контроль за виконанням яких покладено на ДПА України» Державна податкова адміністрація України у своєму наказі від 4 липня 2008 року № 444 встановила завдання щодо середньогалузевого рівня податкової віддачі (співвідношення податку на прибуток і валового доходу). Співвідношення податку на прибуток і валового доходу (тобто фактично виручки) для різних галузей визначено різне. Від пошти і зв’язку воно складає 6,72 % (для порівняння: від роздрібної торгівлі – 0,85 %, від оптової торгівлі – 0,9, від будівельників – 1,6, від готелів і ресторанів – 1,9). Такою є негласна ставка негласного податку з обороту.
Розглянемо дані по Луганському ЛВУМГ. Так, Луганське лінійно-виробниче управління магістральних газопроводів є підрозділом Управління магістральних газопроводів «Донбастрансгазу», яке є філією дочірньої компанії «Укртрансгаз» Національної акціонерної компанії «Нафтогаз України».
Луганське ЛВУМГ є підприємством із державною формою власності. Головним завданням ЛЛВУМГ є здійснення послуг з транспортування користувачам України природного газу, здійснення транзиту природного газу через територію України, забезпечення надійного функціонування і розвитку ситсеми газопостачання.
Луганське ЛВУМГ не є юридичною особою і здійснює свою діяльність за дорученням НАК «Нафтогаз України». Чисельність працівників підприємства станом на початок 2004 року 514 людей.
Розглянемо дані з нарахування та перерахування податків, зборів, обов’язкових платежів за 12 місяців 2003 року по Луганському ЛВУМГ (табл. 3.6.1).







 
Таблиця 3.6.1
Дані про нарахування та перерахування податків, зборів, обов’язкових платежів за 12 місяців 2003 року по Луганському ЛВУМГ (тис. грн.)
№ рядку за балансом на початок року Найменування Сальдо на 01.01.03 р. Нараховано Перераховано Сальдо на 31.12.03 р. № рядку за балансом на 31.12.03
Дебет Кредит Дебет Кредит
1 2 3 4 5 6 7 8 9
250 Податковий кредит 13,2 60,3 43,2 3,9 610
610 Податкове зобов’язання 3,3 332,0 335,8 0,5 250
170 Земельний податок з юридичних осіб 0,4 124,3 123,7 0,2 550
550 Плата за воду 0,6 2,8 2,1 1,3 550
550 Податок з власників транспортних засобів 13,5 39,0 42,3 10,2 550
550 Комунальний податок 1,8 9,0 8,5 2,3 550
550 Плата за забруднення оточуючого середовища
4,2
30,6
35,6
0,8
170
550 Подоходний податок 121,4 1407,6 1388,8 140,2 550
570 Збір на обов’язкове державне пенсійне страхування 32 % 166,8 1965,0 1963,7 168,1 570
570 Збір на обов’язкове держане пенсійне страхування з громадян 1-2 % 10,8 127,3 126,4 11,7 570
570 Внески на загальнообов’язкове державне соціальне страхування у зв’язку із тимчасовою втратою працездатності 2,9 % 4,3 181,0 186,2 0,9 210
570 Внески на загальнообов’язкове державне соціальне страхування у зв’язку із тимчасовою втратою працездатності з громадян 4,3 30,9 35,2 0,0 570
570 Внески на загальнообов’язкове державне соціальне страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань (юридичні особи) 4,9 59,8 59,4 5,3 570
570 Внески на загальнообов’язкове державне страхування на випадок безробіття (юридичні особи) 11 119,9 123,2 7,7 570
570 Внески на загальнообов’язкове державне страхування на випадок безробіття з громадян 3,3 27,6 28,7 2,2 570
Державне мито 0,9 0,9
Пені 1,5 1,5
РАЗОМ 13,6 350,2 4519,5 4505,2 2,2 353,1
Начальник Луганського ЛВУМГ                В.І. Шастун
Головний бухгалтер                В.П. Крикунова
 
При відсутності даних щодо виручки по даному підприємству для оцінки податкового навантаження на оборот пропонуємо скористатися за аналогічний період зведеними даними по дочірньому підприємству «Укртрансгазу» і дати приблизну оцінку податковому навантаженню за цим підприємством.
Якщо доход (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) по підприємству «Укртрансгаз» за 2003 рік склали 5 131 300 тис. грн., а за даними балансу поточні зобов’язання по розрахунках з бюджетом склали на початок року 178 919,7 тис. грн, а на кінець року 135 631,5 тис. грн (таблиця 3.6.2), то ми побачимо, що станом на початок 2004 року податкове навантаження до обороту підприємства складало тільки 0,0264 % (135 631,5 / 5 131 300). Однак не тільки підприємство повинно державі, а ще й держава повинна підприємству. За даними підприємства ми бачимо, яку суму податкового кредиту виставило підприємство для повернення державою: станом на початок 2004 року це 0,0463 (237 919,7/5 131 300) від суми виручки.
Таблиця 3.6.2
Вибіркові дані щодо зобов’язань по підприємству «Укртрансгаз» за 2003 рік
№ рядку за балансом на початок року Найменування Сальдо на 01.01.03 р. Сальдо на 31.12.03 р. № рядку за балансом на 31.12.03
Дебет Кредит Дебет Кредит
1 2 3 4 7 8 9
250 Податковий кредит 213 041 114 085 610
610 Податкове зобов’язання 144 795 211 341 250
170 Дебіторська заборгованість по розрахунках з бюджетом 133 082 26 578,7 0,2 550
550 Поточні зобов’язання по розрахунках з бюджетом 27 933,1 11 482,1 550
570 Поточні зобов’язання по розрахунках з страхування 6 269,7 10 064,4 570
Державне мито
Пені
РАЗОМ 346 123 178 997,8 237 919,7 135 631,5

Наприклад, наведемо витяг із кошторису по елементах витрат з водопостачання та водовідведенняпо Старобільському регіональному виробничому управлінні Обласного комунального підприємства „Компанія „Луганськвода” за 2006 рік (табл. 3.6.3).

Таблиця 3.6.3
Кошторис по елементах витрат
по водопостачанню і водовідведенню
по Старобельському РПУ ОКП «Компанія
«Луганськвода» за 2005 рік
№ п/п Витрати Од. вим. Разом по управлінню
2005


1. Основні матеріали т. грн 0,36
* хлор т. грн -
* реагенти т. грн 0,36
2. Покупна вода із сторони т. грн. 24,28
3. Допоміжні матеріали т. грн. 170,34
* матеріали т. грн. 126,81
* запчастини т. грн. 43,53
* МБП т. грн. -
* знос МНМА т. грн. -
4. Паливо т. грн. 317,06
* бензин т. грн. 187,34
* диз. паливо т. грн. 79,11
* масла т. грн. 8,22
* вуголь т. грн. 10,99
* газ т. грн. 31,40
5. Електроенергія т. грн. 671,26
* електроенергія ЛЕО т. грн. 671,26
* електроенергія інша т. грн. -
6. Амортизація т. грн. 740,11
7. Фонд оплати праці т. грн. 1 786,09
8. Нарахувания на ФОП т. грн. 691,9
9. Податки т. грн. 101,15
* геологорозвідка т. грн. 32,03
* спец водокористування т. грн. 19,75
* податок на землю т. грн. 20,82
* забруднення оточуючого середовища т. грн. 5,52
* транспортний т. грн. 16,88
* комунальний т. грн. 6,15
* інші т. грн.
10. Послуги сторонніх організацій т. грн. 152,48
…
11. Інші т. грн 80,23
…
РАЗОМ т. грн 4735,26
Обсяг послуг, що надаються т. м3
Собівартість 1 м3 т. грн
Доходи (без ПДВ) т. грн 2970,2
Прибуток / Збитки т. грн -1765,06

Тобто на сплату податків по підприємству сплачувалося у 2005 році всього 26,7 % його доходів (без ПДВ) (101,15+691,9 * 100 % / 2970,2), що вказує на значне офіційне податкове навантаження даної виробничої структури, але яке не є єдиним для нього. Так, якщо розуміти як податкове навантаження виробничі завдання по підприємству, необхідність закупівель, оплати праці на необхідному рівні, амортизації необоротного майна, залежності від послуг сторонніх організацій, то як податок для підприємства може розглядатися весь обсяг його витрат у 4 735,26 тис. грн., що перевищує його доходи на 1 765,06 тис. грн., тобто і вказаний збиток є для підприємства податком.

3.7. Оцінка податкового навантаження для особистого рівня
Розглянемо тепер таке податкове навантаження для особистого рівня як оподаткування домогосподарств.
Скільки ми, як громадяни, віддаємо своїх ресурсів буде основним питанням, яке ми спробуємо вирішити за допомогою аналізу і синтезу даних. Складність, можна сказати неправомірність вітчизняної податкової політики визначена еклектичним з’єднанням двох позначених систем без виділення основній ведучій і другорядною допоміжною.
Таким чином виходить, що на доходи громадян неправомірно в рівній мірі претендують два основні податки – податок з доходів фізичних осіб (і тут же як частина раніше єдиного загальнийприбуткового податку – податок на прибуток підприємств, який підприємства перекладають через додаткове встановлення рівня рентабельності на споживачів своєї продукції) і податок на додану вартість, який також зрештою перелагаєтся на фізичних осіб, які не можуть його перекласти на інших осіб або відмовитися від нього, окрім як відмовою від споживання певних товарів і послуг.
Проте визнання такого стану речей ми знаходимо іноді тільки в теорії оподаткування в підручниках і монографіях, а на практиці (часто і в теорії) процеси такого посиленого неправомірного положення вуалюються і не показуються.
Як приклад такого неясного положення справ приведемо Експрес-випуск Державного комітету статистики з приводу доходів і витрат населення за січень-листопад 2008 року, в якому ми побачимо, що податкові витрати населення (доходи від власності сплачені + поточні податки на доходи, майно і інші сплачені поточні трансферти) представлені скромною сумою в 86404 млн. грн, або 11,3 % від загальної суми витрат в 760353 млн. грн також в результаті наведення видатків за економічною класифікацієб видатків (табл. 3.7.1).
Таблиця 3.7.1

Показники Млн. грн
Січень - листопад
Витрати та заощадження – всього 760353
1. Придбання товарів та послуг 615349
2. Доходи від власності (сплачені) 26762
3. Поточні податки на доходи, майно та інші сплачені поточні трансферти 59642
4. Нагромадження нефінансових активів 14945
5. Приріст фінансових активів 43655

Наше, населення, споживання представлене значною сумою в 615 349 млн. грн або 81,0 % від загальної суми витрат, що ми вважаємо некоректними, оскільки вважаємо, що такого споживання у нас як мінімум менше на суми ПДВ, які ми сплачуємо при покупці різних товарів і послуг. Ясність у питання фактичного оподаткування могла б внести функціональна класифікація видатків домогосподарств, де передбачений такий рядок як «взагалі обов’язкових платежів населення», а не тільки «поточні податки на доходи», але на офіційному сайті Держкомстату вона відсутня.
Ми хочемо показати, яку суму податків сплачує населення в загальній сумі своїх витрат; які податки знижують рівень споживання у населення; показати, що посилене оподаткування призводить до зниження натурального розміру споживання, до погіршеного живлення, погіршених житлових умов, неякісного медичного обслуговування і т .д.
Поставлене завдання: показати, яку суму податків сплачує населення в загальній сумі своїх витрат ми пропонуємо вирішити за допомогою наступних тверджень. Практично у всіх наших покупках закладені ПДВ і акцизний збір, що мінімум скорочує вказаний рівень споживання на сплату вказаних непрямих податків мінімум на 615349/6 = 102 558,16 млн. грн (13,4 % від суми витрат) і складає обсяг споживання вже в першому наближенні 512 790,84 млн. грн або 67 % від загальної суми витрат.
Таким чином, ми приходимо до висновку, що як мінімум, населення сплачує 11,3 + 13,4 = 24,7 % податків від своїх доходів (і витрат), а не 11,3 %.
Якщо дійсно, має рацію В. Тимофєєв в тому, що: «У доходах бюджету більше 50 % надходжень становлять податки і платежі, які безпосередньо підвищують собівартість продукції та ціну її реалізації» [129, С. 153], то можна оцінити, знаючи розмір доходів бюджету України, скільки приблизно при покупці товарів і послуг компенсує населення податків, сплачених спочатку підприємствами. Так, в 2008 році планували акумулювати доходів через державний бюджет на суму 215 359 392,3 тис грн, тобто 107 679,5 млн. грн – це ті 50 % які повинні були пройти через собівартість продукції. У нашому випадку це ще додатково 14,16 % від обсягу витрачання коштів, вказаних в Експрес-випуску Держкомстату України (вважаємо за можливе узяти суми за рік, а не за 11 місяців).
Тобто вже в другому наближенні ми отримуємо, що податкове обтяження населення України вже складає 14,16 + 24,7 = 38,86 % від загальної суми його витрат.
Також додатковим вантажем на витрати населення ложаться ті доходи, які акумулюються через місцеві бюджети. Так, наприклад, в 2007 році до місцевих бюджетів поступило 98 900,4 млн. грн. Допустимо, що з них 50 % - податки, які зрештою через собівартість перелагаются на населення, тобто приблизно це 49 450,2 млн. грн (вважаємо за можливе в даному розрахунку при використанні всіх цифр 2008 р. використовувати одну цифру 2007 р.; також вважаємо за можливе узяти суми за рік, а не за 11 місяців).
Тобто вже в третьому наближенні ми отримуємо, що податкове обтяження населення України вже складе 38,86 % + 6,5 % = 45,36 %.
Ми також вважаємо, що при отриманні імпортної продукції до України населення України також зрештою сплачує всі податки, що знаходяться у вартості імпортованого товару. Якщо допустити, що відсоток податків, окрім ПДВ, в ціні продукції складає 50 %, то ми отримуємо, що в негативному сальдо (імпорт - експорт) у розмірі 17 911,4 млрд. дол. або приблизно 125 379,8 млн. грн знаходиться 62 689,9 млн. грн податків, які по суті українці сплачують на користь інших держав, що складає 8,24 % від суми витрат на споживання. Хоча і сам імпорт можна вважати як податок, сплачуваний українцями на користь інших народів.
Таким чином, в четвертому наближенні ми отримуємо, що податкове обтяження тільки в звичайному «податковому» вигляді складає в Україні 45,36 + 8,24 = 53,6 %.
Таким чином ми отримуємо, що на 46,4 % ми можемо споживати товари, роботи і послуги. При цьому потрібно розуміти, що набуваючи товарів і послуг для підтримки свого існування, населення в принципі теж платить як податок ті суми, якими їх зобов’язав виробник (які включають в свою структуру і податок на прибуток підприємств, і інвестиційну складову.
Отриманий розрахунок ми можемо підтвердити розрахунком податкового тягаря, який випробовує кожен громадянин, на власному прикладі. Розглянемо, спершу, в якому співвідношенні були наші особисті доходи і витрати за вказаний період і яким фактичним тягарем полягли на мене податки нашої держави.
Так, 26 листопада 2008 р. я отримала заробітну плату за листопад і частину доплати за вересень у розмірі 2 077,25 грн вже з утриманнями, і потім відрядження за поїздку на конференцію 253 грн. Мої витрати за досліджуваний місяць склали 3 012,69 грн. При цьому моєї заробітної плати мені не вистачило на здійснення необхідних функцій, і довелося займати гроші на 682, 44 грн, що по суті також є для мене податком на мої майбутні доходи. Розміри і структура моїх витрат може бути представлена в табл. 3.7.2.
Таблиця 3.7.2
Фактичні витрати викладача ЛНАУ за період 26.11.2008 – 26.12.2008
№ з/п Назва витрат Сума витрат, грн % витрат до загального результату
1. Захист 795,2 26,4
2. Освіта, наука 1170,4 38,85
3. Праця 341,02 11,31
4. Відпочинок 156,95 5,2
5. Їжа 438,32 14,55
6. Лікування 155,5 5,16
Разом 3012,69 100

Розглянемо детальніше таку статтю витрат як «Їжа». Так, нормативні витрати на провізію повинні складати на одну людину 15,8 % від його сумарних витрат [51, с. 37]. За нашими розрахунковими даними, за вказаний період часу нами було витрачено всього 3 012,69 грн, з них на провізію 438,32 грн або 14,55 % від загальної суми витрат. Здавалося б, нормативи дотримані, але тільки в абсолютній сумі. Якщо подивитися на натуральні нормативи споживання продуктів харчування, то ми отримуємо наступну картину.
По соціальних нормативах споживання продуктів харчування повинне мати певну структуру [51, с. 144-145]. При виведенні з даних нормативів по вазі продуктів кг/рік нормативів по вазі продуктів кг/місяць і при порівнянні їх з фактично спожитими продуктами (чеки супермаркетів дозволяють це побачити) ми бачимо, що при нормативному споживанні із заданою структурою в 162,275 кг в місяць на людину фактично мною було спожито 68,0445 кг, що на 94,23 кг менше за необхідне, тобто фактичної реальної ваги необхідних енергій недоотримано приблизно на 58 %. Допустившись розповсюдження такого енергетичного збитку, мінусу, тягаря і на інші види витрат, ми можемо допустити, що і в споживанні одягу, житлових послуг, освітніх і т.д. спостерігається аналогічна ситуація.
Ми в такій різниці між фактичним споживанням в натуральному виразі і номінальним грошовим споживанням побачили результат дії «податкового клину», податкового тягаря, який за нашими розрахунками складає в Україні 54 %, а за іншими неофіційними даними 93 %.
Результатом такого неправомірного і злочинного забирання ресурсів у населення ми можемо бачити реальні факти з життя: безпритульників; падаючих від хвороб і вмираючих на вулиці людей; українських моряків, яких не викупляють з полону і т. д. Дані сумні факти підтверджуються і статистичними даними за січень-листопад 2008 року.
Чисельність наявного населення України в 2008 році (січень-листопад) склала 46 162 805 чоловік, природне скорочення -222 561 людей.
Якщо задатися питанням: «Куди йдуть забирані ресурси? На користь кого?». Можливо, що кошти осідають у господарюючих суб’єктів. Можливо, що генераторами різних форм несправедливого оподаткування (як забирання зайвих вартостей у працівників) стають державні установи та виробники різних товарів і послуг. Так, якщо раніше засобу у населення забиралися на користь монархії, що здійснювала певні функції, то в подальшому вони стали збиратися на користь буржуазії, що прийшла до влади, яка і стала втілювати державу в деяких країнах.
І не можна сказати що вона у свою чергу стала проявляти помірність в даних процесах, при тому, що могла це робити, дотримуючи елементарні принципи віддання зароблених сум найнятим робітникам. Проте маючи важелі впливу, промисловці стали добиватися тільки користі для себе, такого положення, при якому їх дії всіляко заохочувалися, а частка їх оподаткування через витрати могла переноситися на споживачів їх продукції, про що ми вже зауважували у 1 розділі.
Тобто швидше за все ми маємо справу з одним з проявів приватнокапіталістичної форми привласнення. В умовах її дії особа в більшості випадків прагнутиме максимізувати свої прибутки, що є нормальним з погляду ринкової економіки. Проте за ствердженням радянської політичної економії повинно бути не притнокапіталістичне привласнення прибутків, а суспільне привласнення прибутків: «при соціалізмі додатковій продукт іде всім трудящим і тільки їм» [108, с. 191].
Недотримання цієї умови за твердженням прихильників комунізму приводить до періодичних економічних криз: «Суспільний характер виробніцтва вимагає свідомого регулювання народногосподарських пропорцій. Щоб усі товарі, вироблені капіталістами, могли буті реалізовані, необхідні чітко визначені пропорції між віробніцтвом і спожіванням, між І і ІІ підрозділами. Однак пріватне прівласення засобів віробніцтва і віроблюваних товарів виключає можливість планомірного розвітку господарства, централізованого встановлення пропорцій. Кожній капіталіст у гонитві за прібутком саме на своєму підприємстві, саме в даній момент прагне виробити і викинути на ринок якомога більше товарів. Так саме роблять тисячі інших капіталістів. Немінуче виникає загальне надвиробництво товарів.
Намагаючись збільшити прибуток, капіталісти постійно розширюють виробництво і викидають на ринок все нові і нові маси товарів, сподіваючись, що вони будуть реалізовані. Як продавці товарів, капіталісти заінтересовані в розширенні купівельної спроможності мас. Однак капіталіст не був би капіталістом, коли б він не прагнув заради збільшення прибутку обмежити заробітну плату робітників. А робітники є одними з основних покупців кінцевих продуктів капіталістичного виробництва – предметів споживання. Чим меншими є доходи робітників, тим меншу масу товарів капіталісти можуть реалізувати на ринку. Виникає суперечність між безмежним прагненням капіталу до розширення виробництва і вузькими рамками народного споживання...Отже, головна причина економічних криз корениться в самій суті капіталістичного ладу, в суперечності між суспільним характером виробництва і приватнокапіталістичною формою привласнення...
Кризи допомагають, хоч і з значними втратами, відновлювати пропорції між виробництвом і платоспроможним попитом, приводять до оновлення основного капіталу і відкривають можливість нового зростання виробництва. В той же час економічні кризи загострюють суперечності капіталізму, погіршують становище трудящих мас, посилюють класові антагонізми капіталістичного суспільства» [108, с. 101, 102]. В результаті такого стану речей, по зауваженню К. Маркса і М.Ф. Данієльсона виникає проблема реалізації суспільного продукту.
Так, невідповідність нарощуваного в гонитві за прибутком обсягу виробництва і звуженої (зокрема в результаті неправомірного оподаткування) бази споживання породжує в капіталістичному суспільстві накопичення надмірних продуктів і недовикористаних продуктивних сил. Вузькість внутрішнього ринку збуту (обмеженість купівельної спроможності маси робочого населення) штовхає підприємців до необхідності виходу на зовнішній ринок, щоб реалізувати всю масу додаткової вартості [130, с. 55, 56].

3.8. Встановлення тотожності фінансових та економічних процесів
Енергетичний результат корисної праці людей, поєднання всіх наявних чинників виробництва, зокрема інтелектуальних, може бути оцінений таким чином. Він може прораховуватися і показуватися окремо по кожному з наступних блоків, кожний з яких з різних боків розглядає єдиний описуваний енергетичний результат і тотожний один одному: - дані про чисельність задіяних у виробництві людей, про привернуті капітали (1а, 2а); - дані про виробництво продукції, про завезення продукції (1б, 2б); - дані про трансформацію матеріальної форми, прибутки і заробітну плату (1в, 2в); - дані про засоби, які перерозподіляються через бюджети і цільові фонди, фінансування дефіциту і наявність довга, в т.ч. по зарплаті (1г, 2г, 3г, 4г, 5г, 6г, 7г) (табл. 3.8.1).
Таблиця 3.8.1
Показники податкових навантажень в 2006 році
Вид податкового навантаження Значення
1а. Середньоспискова кількість штатних працівників, тис. осіб 11 433,4
2а. Середня сума вкладених коштів у виробництво підприємствами, млрд. грн 1 642,388
1б. Випуск товарів і послуг в основних цінах, млрд. грн 1 182,179
2б. Перевищення імпорту над експортом, млрд. грн 227,0
1в. Трансформація матеріальної форми 708,056
2в. Фінансовий результат (без бюджетних установ) від звичайної діяльності до оподаткування, млрд. грн 76,253
3в. Заробітна плата населення, млрд. грн 205,224
1г. Доходи Державного бюджету, млрд. грн 133,521
2г. Доходи місцевих бюджетів, млрд. грн 98,900
3г. Доходи позабюджетних цільових фондів, млрд. грн 66,985
4г. Неофіційні стягнення, млрд. грн 39,9
5г. Дефіцит Державного бюджету, млрд. грн 12,9
6г. Борг державний, млрд. грн 80,547
7г. Кредиторська заборгованість підприємств України за станом на 1 січня 2007 року по оплаті праці, млрд. грн 6,107
Так, дійсно, ми вважаємо, що люди та вкладені у виробництво кошти із іншого боку описані як випуск товарів та послуг та перевищення імпорту над експортом; із іншого боку описані як трансформація матеріальної формі, фінансовий результат, заробітна плата населення; і з іншого боку описуються у фінансових показниках, таких як доходи Державного бюджету, доходи місцевих бюджетів, доходи позабюджетніх фондів, неофіціальні стягнення, дефіцит бюджету, борг бюджету, кредіторська заборгованість підприємств.
Звічайно ця тотожність не показується у літературі та документах, а неясності, як відомо, завжді призводить до плутанини, втрат ресурсів і т.д. У вище розглядуваному випадку, на наш погляд, таке небачення тотожності фінансових та економічних показників призводіть до надмірних виробнічих завдань із збереженням надмірного оподаткування.
Це нами показане вже не тільки для процесів оподаткування, але і для звичайних економічних процесів. Так, якщо у документі до одних і тих саме об’єктах, розглянутих з різних боків, застосовуються різні позначення та класифікації, то це прізводіть до зниження системності подання інформації та потребує удосконалення.
Наприклад, у розробленому паспорті села, заклади освіти показуються одночасно тричі: по розділу матеріальних об’єктів комунального господарства; у розділі соціальної сфері; у видатках сільського бюджету з точки зору видатків на освіту за різними класифікаціями у лінійному форматі. Однак наочність інформації буде більшою при застосуванні до вказаніх показників єдиної класифікації та з додатковім до лінійного матричного (шахового) подання інформації.
Мі вважаємо, що економічні показникі, розташовані у порядку можливої муніципалізації об’єктів можна надаваті у розділах, які б стикуваліся із розділами бюджетної класифікації, що дасть системне уявлення про те, які є об’єкти за галузями господарювання викликають фінансові потоки як дохідні, так і витратні (табл. 3.8.2).
 
Таблиця 3.8.2
Структура паспорту місцевого господарства у матричному вигляді
Функції органів управління, види діяльності у місцевому господарстві Кількість об’єктів Вартість об’єктів Доходи на галузь Видатки на галузь
1. Державне управління
2. Освіта
3. Охорона здоров’я
4. Соціальний захист та соціальне забезпечення
5. Культура і мистецтво
6. Фізична культура і спорт
7. Промисловість та енергетика (саме енергетика)
міська енергетика (електростанції, газові заводи), гідравлічна сила
8. Житлово-комунальне господарство
санітарні підприємства (водопровід, каналізація і т. д.)
9. Будівництво
робітничі житла, нічліжні будинки та інше
10. Транспорт, шляхове господарство, зв’язок, телекомунікації та інформатика
засоби сполучення та зв’язок (трамвай, автобуси, таксі, телефони, радіостанції)
11. Інші послуги, пов’язані з економічною діяльністю
підприємства кредитні та страхові: ломбарди, міськбанки, ощадні каси та інше
12. Промисловість та енергетика (саме промисловість)
підприємства підсобні до органів міського господарства та виробничі (лісопильні, цегляні, черепичні заводи, каменоломні, утилізаційні заводи і т. д.)
підприємства продовольчого призначення, крім торговельних (холодильники, млини, елеватори, хлібопекарні і т. п.)
торговельні підприємства (хлібні та м’ясні лавки, столові і т. д.).
13. Засоби масової інформації
всі інші підприємства (реклами, типографії, цирульні і т. д.)
14. Сільське господарство, лісове господарство, рибальство і мисливство
сільськогосподарські підприємства, а саме радгоспи, ферми*, теплиці, парники, розсадники і т. д. за іншими розділами класифікації
* складові елементи господарства з часом змінюють пріоритетну діяльність. Так, колишня зразкова ферма, яка повинна була б вказуватися раніше за 14 п., у даний момент повинна бути записаною у п. 2. як ВНЗ ЛНАУ.
3.9. Поєднання принципу розкладності та квотативності податку при побудові податкової системи України
При створенні податкової системи ми вважаємо одними з основних правил її побудови відповідність вказаної системи економічному стану країни. Як вже зауважувалося, наприклад, запровадження стримуючого підприємницьку активність ПДВ при кризових явищах в економіці України мали негативні наслідки для всієї країни. Як перебір, так і недобір коштів можуть негативно впливати на економіку країни.
Тому державним управлінцям, фінансистам, податківцям необхідно працювати з інформацією, що постійно змінюється, щодо потреб державного та комунального сектора економіки, про бажаний рівень співвідношення між державним, комунальним, корпоративним та приватним секторами економіки. Дана інформація дозволить управлінцям не перешкоджати розвиткові недержавного сектору економіки і у той же час дбати про інтереси держави та громад.
Дослідження у науці щодо розміру вилучень до державного сектору економіки велися давно у науковій фінансовій літературі. Очевидно, що для різних економічних формацій та форм правління вказані відсотки вилучень можуть бути різними. Наявність діапазону відсотку вилучень на користь держави від 0 % до 100 % призводить до певного суб’єктивізму у встановленні даного відсотку, який, однак, об’єктивно залежить від можливості надходження доходів та необхідного розміру видатків.
Ми вважаємо, що в такій ситуації необхідно при оподаткуванні доходів платників працювати за наступним алгоритмом.
1. Визначається необхідний розмір витрат та доходів держави.
2. Визначається податковий оклад для кожного регіону з урахуванням кліматичних, економічних, демографічних чинників.
3. Діленням вказаного окладу на кількість податкоспроможного населення та працюючих підприємств визначаються граничні мінімальні та максимальні податкові оклади на фізичних та юридичних осіб.
4. Всі податки, які збираються на державному та місцевому рівні не повинні давати 100%-ві суми бази оподаткування, коли декілька раз 100 % буде обкладатися лише одне джерело – доходи платників.
5. Податки, що збираються, повинні бути умовними: в разі досягнення мінімального чи максимального розміру оподаткування за рахунок певних податків інші вже не стягуються. Дійсно, якщо платник через пряме оподаткування свого прибутку виконав свої зобов’язання перед державою, то навіщо йому показувати таке виконання через непряме оподаткування, яке історично використовувалося у випадках ухилення від прямого оподаткування.
Застосування вказаного механізму дозволить уникнути подвійного та n–го оподаткування одних і тих саме цінностей, а саме доходу платників без їх бажання. Дозволить зробити сплату податків добровільним та доброзичливим життєвим процесом, який гармонійно включений у загальні фінансово-економічні процеси.













ВИСНОВКИ ДО 3 РОЗДІЛУ

Висновки до п. 3.1. Ефективність податкових інновацій
При розгляді податкових інновацій для оцінки їх ефективності необхідно розуміти природу цих явищ, як ефективності, так і інновацій.
Під ефектом слід розуміти результат, який вимірюється за допомогою абсолютних (кількісних та якісних) показників. Таким результатом (ефектом) може бути національний доход, прибуток, обсяг виробленої продукції (по промисловості, галузі, об’єднанню, підприємству, цеху, дільниці, бригаді, індивидуально кажному працівникові), фондовіддача, собівартість одиниці продукції, рентабельність та інші.
Таким чином ми бачимо, що ефект може вимірюватися не тільки через прибуток, а і через інші показники, наприклад, через економію ресурсів, викликану знаходженням оптимальних параметрів управління. При знаходженні оптимальних параметів „управління” звичайно можна і не отримати ефекту, коли не існує зацікавленості у вигляді премій. Також майже неможливо отримати ефект від вказаних заходів чи їх запровадити у суспільстві із „рейдерською” чи іншою негативною свідомістю. При пропозиціях запроваджувати оптимальне управління на підприємствах вказують, що при можливості втратити власність на 100 % нема сенсу в економії у 15 %.
Щодо найбільш уживаного вираження ефекту – прибутків, то можна зауважити наступне. Сутність прибутку ми вбачаємо в опануванні певних сил природи, інформації, відносин і т. д. На питання політичної економії: „Чому формується прибуток?” можна зауважити, що „прибуток” є результатом дії понесених витрат, які еквівалентно неоцінені (недооплачена праця найманих працівників) або які складно оцінити у грошовому вимірі (інтелектуальні витрати).
На питання: „Чи справедливі прибутки при обмінах між людьми?” існують зауваження про те, що первісне знання щодо справедливості існувало, сучасне знання передається всім якимось інформаційним полем, звертали увагу, коли, наприклад, обговорювали розмір витрат.
На питання: „З якою метою опановуються предмети?” одною із можливих відповідей може бути: „Стати освіченою людиною (суспільством) і навчити опановувати себе інших осіб”, але частіше за все фактичною цією відповіддю є: „Для того, щоб панувати над іншими”, що може бути з моральної точки зору оцінене як негативне явище. Проблемою є те, що сучасна політична економія не вважає за необхідне давати оцінку економічним явищам у вищенаведеному сенсі, оцінює тільки грошові надходження та витрати без врахування етичних надбань чи програшів.
На питання: „Кому повинен належати прибуток і у яких обсягах?”, яке розглядається багатьма науковцями з різних точок зору правомірним вважаємо відповісти, що прибутки повинні належати тим, хто зміг опанувати певні об’єкти, однак хоча б і з метою посилення тих, хто не зміг опанувати корисних предметів.
Щодо інновацій, то звичайно праці сучасних науковців присвячені механізму організації інноваційних процесів. Вивчення інновацій із точки зору основних положень економічної теорії призвело до можливості формування наступних висновків.
На наш погляд, інновації є благоприємним результатом ризикових операцій. Аналіз визначень ризику дає можливість виділити характерні ознаки ризику: ризик – це ідея щодо пошуку нових форм господарювання; ризик може призвести до благоприємного чи негативного результату; ризик відбувається у ситуації невизначеності. Ризик – це дія в ситуації невизначеності, але при цьому поруч завжди є варіанти дії в ситуації визначеності.
При тому, що ризик може призвести до втрат ним користуються тому, що у певних умовах господарювання в ситуації невизначеності нова комбінація елементів виробництва може призводити до значних благоприємних результатів. Звичайно такі нові комбінації елементів господарювання називаються інноваціями.
Аналіз визначень інновацій дає можливість виділити характерні ознаки інновацій: інновація – це ідея, що втілюється у виробництві нових форм господарювання; інновація призводить до благоприємного результату – збільшуються прибутки, зменшуються витрати, розв’язуються конфлікти, знімаються протиріччя.
Порівняння із характерними ознаками поняття “ризик” показує, що ризик є первинним, а інновації вторинними. В ризиках тільки йде пошук нових форм господарювання, а в інноваціях вони втілюються в життя. Ризики можуть призвести до благоприємних чи неблагоприємних наслідків, а інновації втілюють у життя знайдені ризиковим шляхом нові комбінації виробничих елементів, що призводять до благоприємних результатів. Ризик відбувається у ситуації невизначеності, а інновація є “ноу-хау” – “знаю як”, зняттям невизначеності, визначеністю. Можна сказати, що інновації є благоприємним результатом ризикових операцій.
Розмір ефекту від реалізації інновацій, у тому числі податкових, безпосередньо визначається їх очікуваною ефективністю, що може проявлятися в продуктовому, технологічному, функціональному та соціальному сенсі. Ефективність будь-якого економічного явища оцінюється в основному за двома параметрами: зниження витрат при виконані господарської діяльності та отримання додаткових доходів. У застосуванні до податкової системи вимір економічної ефективності удосконалень може бути також оцінений за лінією зниження витрат, наприклад на адміністрування видатків та за лінією збільшення доходів від досягнутої прозорості, передбачуваності податкової системи та залучення ресурсів тіньового сектору економіки.
Щодо оцінки соціального ефекту від удосконалень у податковій системі, то залишаючись чесними при сплаті податків, юридичним та фізичним особам легше слідувати правді і в інших економічних операціях, що може призводити до позитивних колективних ефектів, коли особи певної спільноти довіряють один одному.
Висновки до п. 3.2 «Можливість характеристики будь-якого податку за допомогою узагальненої класифікації податків»
При дослідженні ознаки податкової влади встановлено, що податок на прибуток підприємств є однією із форм подохідного податку або єдиного податку, зменшеного на розмір витрат. Теоретики відносять вказаний податок на місцевий рівень, як і взагалі податки прямі, а державі залишають непрямі податки. Однак у зв’язку із недосконалим станом суспільства, можливістю збільшувати витрати і цим зменшувати податок на прибуток підприємств, який є „привілейним податком чесних громадян”, вказаний податок не може слугувати основним бюджетоутворюючим джерелом бюджету будь-якого рівня. Якщо податок на прибуток підприємств не скорочувати на розмір витрат, то ми отримуємо по суті початкову форму загальноподохідного податку.
Ретельний аналіз ФСП показав, що він є непрямим податком, оскільки розмір податку відноситься на валові витрати виробників с/г продукції і вторими платниками цього податку є споживачі с/г продукції (і податок сплачений першим платником йому повертається), непрямим чином оподатковуються саме їх доходи. За існування норми, що в разі неможливості реалізації продукції віднесений на валові витрати податок не відшкодовується в процесах обміну, фіксований сільськогосподарський податок припадає на натуральні доходи виробників і набуває ознак прямого оподаткування.
Класифікація ПДВ здійснена нами за скороченим переліком ознак класифікації податків - 14 ознакою. Слід відмітити, що податок на додану вартість є непрямим податком на споживання доходів платників. Непрямі податки на споживання уводилися раніше у державах для коригування від’ємних коливань при збиранні прямих податків.
На наш погляд, ПДВ не повинен мати основного значення, а слугувати лише допоміжним інструментом для збільшення доходів держави. Основним податком ми вважаємо за доречне вважати «генеральний акциз» або «генеральний тариф». При розгляді ПДВ ми встановили, що звичайно науковцями розглядається незамкнений ланцюг покупців та продавців, при якому у державі повинен бути у наявності значний розмір податку. Однак при замкнені такого ланцюгу, за дозволу практики податкового кредиту та відшкодування від’ємного ПДВ, ми отримуємо нульове надходження до Державного бюджету від юридичних осіб. Фактично у бюджет перераховуються тільки суми, зібрані від споживаних доходів фізичних осіб. Саме тому зібрання ПДВ ми вважаємо за неефективне і таке, що надміру обтяжує саме фізичних осіб, які не можуть перекласти цього податку на інших осіб.

Висновки до п. 3.3. «Оцінка загального податкового навантаження для світового рівня»
Ми вважаємо, що податки в державі залежатимуть від загальних принципів фінансів і економіки в державі. Може здатися, що різний рівень податків спостерігатиметься при відмові від самозадоволення і прийнятті автаркії. Проте насправді складно оцінити однозначно залежність рівня оподаткування від відвертості економіки. Так, США є країною з високим індексом глобалізації і рівень оподаткування в ній складає 28,3 % від ВВП. У Мексиканських Штатах рівень оподаткування менший, ніж в США - 19,8 %, проте країна по рівню індексу глобалізації не входить в 20-ку перших країн.
Щодо складових податкового навантаження, то необхідно констатувати, що офіційні міжнародні дані є дещо умовними, оскільки не існує для всіх країн єдиного переліку податкового навантаження, про що ми вже вказували. Чи відносити до податкового тягаря внески до соціальних фондів, борг чи отримані кредити є спірним питанням.
Висновки до п. 3.4. «Складові та оцінка загального податкового навантаження для макро рівня»
При спробі визначити складові податкового навантаження на макрорівні для такої держави як Україна ми отримали наступні результати.
По-перше, податки в широкому сенсі слова – це всі надходження Державного і місцевих бюджетів, фінансування дефіциту бюджету, розмір державного боргу і заборгованості по зарплаті. По-друге, до податків в широкому сенсі слова слід віднести кошти, які витрачають платники на ведення податкових справ.
По-третє, до податків слід відносити платежі до фондів соціального страхування і Пенсійного фонду. По-четверте, до податків в широкому сенсі слова слід відносити безкоштовні і малооплачувані роботи; будь-які команди, пов’язані із забиранням будь-якого майна, праці, сил, часу; відсотки відрахувань від заробітної плати до відповідної профспілки (оподаткування на підприємстві); „професійний внесок” на покупку нових книжок і журналів, на участь в конференціях, який платять працівники для можливості здійснювати свою професію.
По-п’яте, податками слід вважати прибутки будь-яких підприємств, в т.ч. фінансових посередників. По-шосте, податком для членів суспільства (у основному вже минулим і перетвореним в підприємницький капітал) ми вважаємо залучення ресурсів на виробництво товарів і послуг; випуск товарів і послуг, зокрема ВВП; документи, закони, традиції і виробництва і життя взагалі, що у філософському сенсі можна також вважати податками.
У-сьомих, перевищення імпорту над експортом ми вважаємо також є податком на користь інших народів в міжнародних торгових обмінах. По-восьме, податками в сенсі труднощів і проблем слід вважати всю неясність, яка приводить до підвищених витрат енергій, часу, сил. По-дев’яте, податками на користь підприємств можна рахувати інвестиційну складову в платежах, на яку зазвичай платники потім не мають права власності.
Десяте, податками, які виконують страхову функцію і збираються на користь потерпілим від неблагоприємних подій не через бюджет чи позабюджетні фонди, а через посередництво структур, які здійснюють випуск похідних цінних паперів, є внески із хеджування ризиків за допомогою форвардів, ф’ючерсів і т. д.

Висновки до п. 3.5. «Оцінка загального податкового навантаження для мезорівня»
При здійсненні оцінки податкового навантаження, яке проходить на мезорівні через обласний бюджет, ми проаналізували дані планових надходжень за доходами бюджету у 2003 та 2008 роках. Із проведеного аналізу видно, що протягом з 2003 по 2008 роки збільшилася планова сума надходжень за обласним бюджетом з 432 918,5 тис. грн. до 2 067 449,540 тис. грн. у 2008 році, або на 1 634 531,04 тис грн. або на 377,56 % у відповідності із прийнятими рішеннями обласної ради.
Для оцінки природи податкового навантаження, на кого воно покладається основним тягарем щодо розглядуваних податків був здійснений поділ податків, які враховуються в обласному бюджеті, за дещо умовними ознаками платників та за ознаками діяльності держави та її місцевих органів влади тільки на основі назв цих податків.
В результаті проведеного аналізу з певною долею умовності можна стверджувати, що без дотацій та субвенцій держава в особі Луганської обласної державної адміністрації зібрала доходів, в яких вказується факт діяльності держави, лише тільки на 88 059,9 тис. грн. Усі інші доходи – трансферти у розмірі 1 407 827,5 тис. грн. слід по суті віднести до групи «Податки, які отримуються за ознаками платників» та одночасно до групи податків «Повернуті податки», оскільки вказані дотації та субвенції формуються в основному за рахунок загальнодержавних податків, які отримуються у Державний бюджет України за непрямою ознакою наявності доходу у платників, а потім повертається у вигляді дотацій та субвенцій на місця. Вказаний процес можна охарактеризувати як такий, який на 95,67 % ((570 192,122+1 407 827,5) *100 % / 2 067 449,54) відбувається за рахунок коштів фізичних осіб, тому що, юридичні особи через існуюче законодавство перекладають тягар ПДВ на фізичних осіб.
Для отрмання функціональної класифікації доходів ми здійснили наступне. Ми вважаємо, що сам факт спрямування податків та платежів на виконання певних функцій органів влади може засвідчувати і про функціональне призначення зібраних для цієї мети доходів. Так, ми пропонуємо на основі функціональної класифікації видатків встановити функціональне призначення доходів.
Так, із проведеного аналізу доходів за отриманою функціональною класифікацією доходів видно, що основне навантаження для платників, яке планували здійснювати через Луганську обласну державну адміністрацію у 2008 році, відбувається із метою фінансування таких напрямків як освіта (9,21 % від загального обсягу фінансування); охорона здоров’я (19,56 % від загального обсягу фінансування); соціальний захист і соціальне забезпечення (10,82 % від загального обсягу фінансування); культура і мистецтво (2,05 % від загального обсягу фінансування); виплата допомоги сім’ям з дітьми, малозабезпеченим сім’ям, інвалідам з дитинства, дітям-інвалідам та тимчасової державної допомоги дітям (20,62 % від загального обсягу фінансування); надання пільг та житлових субсидій населенню на оплату електроенергії, природного газу, послуг тепло-, водопостачання і водовідведення, квартирної плати, вивезення побутового сміття та рідких нечистот (13,87 % від загального обсягу фінансування).
Висновки до п. 3.6 «Оцінка податкового навантаження для макрорівня»
Співвідношення податку на прибуток і валового доходу (тобто фактично виручки) для різних галузей з 2008 року податковою службою визначено різне. Для пошти і зв’язку воно складає 6,72 % (для порівняння: від роздрібної торгівлі – 0,85 %, від оптової торгівлі – 0,9, від будівельників – 1,6, від готелів і ресторанів – 1,9). Такою є негласна ставка негласного податку з обороту.
При розгляді фактичних даних по підприємству «Укртрансгаз» ми отримали, що станом на початок 2004 року податкове навантаження до обороту підприємства складало тільки 0,0264 % (135 631,5 / 5 131 300). Одночасно виставило підприємство для повернення державою суми податкового кредиту: станом на початок 2004 року це 0,0463 (237 919,7/5 131 300) від суми виручки. Звичайно такий аналіз не є зовсім коректним, оскільки до розрахунку бралися суми заборгованості підприємства та підприємству.
Більш коректним є аналіз структури собівартості продукції, в якій враховуються не залишки, а фактично сплачені суми податків.
Наприклад, із кошторису по елементах витрат з водопостачання та водовідведення по Старобільському регіональному виробничому управлінню Обласного комунального підприємства „Компанія „Луганськвода” видно, що на сплату податків по підприємству сплачувалося у 2005 році всього 26,7 % його доходів (без ПДВ) (101,15+691,9 * 100 % / 2970,2), що вказує на значне офіційне податкове навантаження даної виробничої структури, але яке не є єдиним для нього. Так, якщо розуміти як податкове навантаження виробничі завдання по підприємству, необхідність закупівель, оплати праці на необхідному рівні, амортизації необоротного майна, залежності від послуг сторонніх організацій, то як податок для підприємства може розглядатися весь обсяг його витрат у 4 735,26 тис. грн., що перевищує його доходи на 1 765,06 тис. грн., тобто і вказаний збиток є для підприємства податком.
Висновки до п. 3.7. «Оцінка податкового навантаження для особистого рівня»
Ми ще рах зауважуємо, що на доходи громадян неправомірно в рівній мірі претендують два основні податки – податок з доходів фізичних осіб і податок на додану вартість. Проте визнання такого стану речей ми знаходимо іноді тільки в теорії оподаткування в підручниках і монографіях, а на практиці процеси такого посиленого неправомірного положення вуалюються і не показуються.
Наше, населення, споживання представлене в офіційних даних за січень-листопад 2008 року значною сумою в 615 349 млн. грн або 81,0 % від загальної суми витрат, що ми вважаємо некоректними, оскільки вважаємо, що такого споживання у нас як мінімум менше на суми ПДВ, які ми сплачуємо при покупці різних товарів і послуг. Ясність у питання фактичного оподаткування могла б внести функціональна класифікація видатків домогосподарств, де передбачений такий рядок як «взагалі обов’язкових платежів населення», а не тільки «поточні податки на доходи», але на офіційному сайті Держкомстату вона відсутня.
При бажанні показати, яку суму податків сплачує населення в загальній сумі своїх витрат ми здійснили настпні розміркування. Практично у всіх наших покупках закладені ПДВ і акцизний збір, що мінімум скорочує вказаний рівень споживання на сплату вказаних непрямих податків мінімум на 615349/6 = 102 558,16 млн. грн (13,4 % від суми витрат) і складає обсяг споживання вже в першому наближенні 512 790,84 млн. грн або 67 % від загальної суми витрат.
Якщо має рацію В. Тимофєєв в тому, що: «У доходах бюджету більше 50 % надходжень становлять податки і платежі, які безпосередньо підвищують собівартість продукції та ціну її реалізації», то можна оцінити, знаючи розмір доходів бюджету України, скільки приблизно при покупці товарів і послуг компенсує населення податків, сплачених спочатку підприємствами. Так, в 2008 році планували акумулювати доходів через державний бюджет на суму 215 359 392,3 тис грн, тобто 107 679,5 млн. грн – це ті 50 % які повинні були пройти через собівартість продукції. У нашому випадку це ще додатково 14,16 % від обсягу витрачання коштів.
Також додатковим вантажем на витрати населення покладаються ті доходи, які акумулюються через місцеві бюджети. Так, наприклад, в 2007 році до місцевих бюджетів поступило 98 900,4 млн. грн. Допустимо, що з них 50 % - податки, які зрештою через собівартість перелагаются на населення, тобто приблизно це 49 450,2 млн. грн.
Ми також вважаємо, що при отриманні імпортної продукції до України населення України також зрештою сплачує всі податки, що знаходяться у вартості імпортованого товару. Якщо допустити, що відсоток податків, окрім ПДВ, в ціні продукції складає 50 %, то ми отримуємо, що в негативному сальдо (імпорт - експорт) у розмірі 17 911,4 млрд. дол. або приблизно 125 379,8 млн. грн знаходиться 62 689,9 млн. грн податків, які по суті українці сплачують на користь інших держав, що складає 8,24 % від суми витрат на споживання. Хоча і сам імпорт можна вважати як податок, сплачуваний українцями на користь інших народів.
Таким чином, в четвертому наближенні ми отримуємо, що податкове обтяження тільки в звичайному «податковому» вигляді складає в Україні 53,6 %.
Таким чином ми отримуємо, що на 46,4 % ми можемо споживати товари, роботи і послуги. При цьому потрібно розуміти, що набуваючи товарів і послуг для підтримки свого існування, населення в принципі теж платить як податок ті суми, якими їх зобов’язав виробник (які включають в свою структуру і податок на прибуток підприємств, і інвестиційну складову).
Отриманий розрахунок ми підтверджуємо розрахунком податкового тягаря, який випробовує кожен громадянин, на власному прикладі. При витратах за досліджуваний місяць у 3 012,69 грн. мої витрати на провізію склали 438,32 грн, або 14,55 % від загальної суми витрат.
Нормативні витрати на провізію повинні складати на одну людину 15,8 % від його сумарних витрат. Нормативи у даному випадку дотримані, але тільки в абсолютній сумі. Так, по соціальних нормативах споживання продуктів харчування повинне мати певну структуру. При виведенні з даних нормативів по вазі продуктів кг/рік нормативів по вазі продуктів кг/місяць і при порівнянні їх з фактично спожитими продуктами (чеки супермаркетів дозволяють це побачити) ми бачимо, що при нормативному споживанні із заданою структурою в 162,275 кг в місяць на людину фактично мною було спожито 68,0445 кг, що на 94,23 кг менше за необхідне, тобто фактичної реальної ваги необхідних енергій недоотримано приблизно на 58 %. Допустившись розповсюдження такого енергетичного збитку, мінусу, тягаря і на інші види витрат, ми можемо допустити, що і в споживанні одягу, житлових послуг, освітніх і т.д. спостерігається аналогічна ситуація.
Ми в такій різниці між фактичним споживанням в натуральному виразі і номінальним грошовим споживанням побачили результат дії «податкового клину», податкового тягаря, який за нашими розрахунками складає в Україні 54 %, а за іншими неофіційними даними 93 %.
При відповіді на запитання на користь кого йдуть недоотримані ресурси, ми вважаємо, що швидше за все ми маємо справу з одним з проявів приватнокапіталістичної форми привласнення. В умовах її дії особа в більшості випадків прагнутиме максимізувати свої прибутки, що є нормальним з погляду ринкової економіки. Проте за ствердженням радянської політичної економії повинно бути не притнокапіталістичне привласнення прибутків, а суспільне привласнення прибутків: «при соціалізмі додатковій продукт іде всім трудящим і тільки їм» [, С. 191].
Висновки до п. 3.8. «Встановлення тотожності фінансових та економічних процесів»
Так, дійсно, ми вважаємо, що люди та вкладені у виробництво кошти із іншого боку описані як випуск товарів та послуг та перевищення імпорту над експортом; із іншого боку описані як трансформація матеріальної формі, фінансовий результат, заробітна плата населення; і з іншого боку описуються у фінансових показниках, таких як доходи Державного бюджету, доходи місцевих бюджетів, доходи позабюджетніх фондів, неофіціальні стягнення, дефіцит бюджету, борг бюджету, кредіторська заборгованість підприємств.
Такий стан тотожності показаний нами не тільки для процесів оподаткування, але і для звичайних економічних процесів. Наприклад, у розробленому паспорті села, заклади освіти показуються одночасно тричі: по розділу матеріальних об’єктів комунального господарства; у розділі соціальної сфері; у видатках сільського бюджету з точки зору видатків на освіту за різними класифікаціями у лінійному форматі. Однак наочність інформації буде більшою, якщо надаваті її у розділах, які б стикуваліся із розділами бюджетної класифікації, що дасть системне уявлення про те, які є об’єкти за галузями господарювання викликають фінансові потоки як дохідні, так і витратні.
Висновки до п. 3.9. «Поєднання принципу розкладності та квотативності податку при побудові податкової системи України»
При створенні податкової системи ми вважаємо одними з основних правил її побудови відповідність вказаної системи економічному стану країни. Як вже зауважувалося, наприклад, запровадження стримуючого підприємницьку активність ПДВ при кризових явищах в економіці України мали негативні наслідки для всієї країни. Як перебір, так і недобір коштів можуть негативно впливати на економіку країни.
Ми вважаємо, що в ситуації суб’єктивізму необхідно при оподаткуванні доходів платників необхідно враховувати , що податки, які збираються, повинні бути умовними: в разі досягнення мінімального чи максимального розміру оподаткування за рахунок певних податків інші вже не стягуються. Дійсно, якщо платник через пряме оподаткування свого прибутку виконав свої зобов’язання перед державою, то навіщо йому показувати таке виконання через непряме оподаткування, яке історично використовувалося у випадках ухилення від прямого оподаткування.
Застосування вказаного механізму дозволить уникнути подвійного та n – го оподаткування одних і тих саме цінностей, а саме доходу платників без їх бажання. Дозволить зробити сплату податків добровільним та доброзичливим життєвим процесом, який гармонійно включений у загальні фінансово-економічні процеси.







































ВИСНОВКИ
Вирішувати проблеми оподаткування є актуальним, тому що проблеми в оподаткуванні породжують інші проблеми у всіх галузях людського життя. Основний механізм розладу системи оподаткування можна описати таким чином:
1. Можливо, що первинний відтік ресурсів з промисловості відбувся із-за наявності нераціональною, не відповідною гармонійним законам розвитку суспільства, структури команд на виробництво.
2. Спад віробніцтва та зменшення надходжень до бюджету з достатньо очевидною закономірністю підвищило податковій „тиск” і сформувало оподаткування переважно фіскальної спрямованості”.
3. Оподаткування стало оказувати високий інфляційний вплів. У доходах бюджету більше 50 % надходжень становлять податки і платежі, які безпосередньо підвищують собівартість продукції та ціну її реалізації. Інфляційноутворюючим є також встановлення ПДВ на реалізацію засобів віробніцтва.
Однак при вирішенні проблем оподаткування, знятті смислових, концептуальних проблем цього процесу ми зможемо досягти ефектів від реалізації мінімум інновацій науково-технічних.
Проблемою є визначення суті податку, податки як системне явище до цих пір на належному рівні ще не досліджені. Податкова система в Україні нераціональна, існує внутрішня неузгодженість складових цілісної системі податкових правовідносин, нестабільність правового регулювання податковіх відносин, складність адміністрування податків та податковіх платежів, порушення принципів економічної, соціальної справедливості та рівномірності податкового навантаження.
Податкова політика України поєднала у собі принципи двох податкових систем, найбільш характерних для світової практики, – європейської і американської. Якщо в європейській системі переважає обкладення обороту у формі податку на додану вартість, то в американській – прибутковий принцип обкладення. Складність, можна сказати неправомірність вітчизняної податкової політики визначена еклектичним поєднанням двох позначених систем без виділення основної ведучої і другорядної допоміжної.
Крім проблеми визначення тих, хто буде сплачути податки існує проблема того, хто буде отримувати податки. Що стосується цього питання в США, то формуючи американську політичну систему, її засновники виходили з того, що правителі і політична влада є головним ворогом індивідуальної свободи і рівності. Вони не передбачали, що в суспільстві може виникнути така концентрація приватної могутності і влади, яка буде не меншою загрозою індивідуальній свободі і рівності, ніж правителі.
Податкова ситсема України потребує перегляду, оскільки при введенні нових платежів (наприклад за природні ресурси), податкове навантаження посилювалося, оскільки існуючи до того податки не переглядалися і стягувалися в умовах збереження ставок по інших видах оподаткування. Хоча в інших країнах при введенні нових податків намагаються прийти до середньоарифметичного податкового навантаження і зменшують стягення інших податків.
Проблемою в оподаткуванні є те, що монополісти-виробники, в основному це державні чи колишні державні структури акумулюють величезну частину неврахованого рентного доходу і відправляють його за кордон. Цей рентний дохід відображається у прибутку підприємств України. Він носить неправомірний характер, оскільки не компенсує ні понесених трудових витрат, ні ресурсних.
Звичайно представники торгового класу та виробники повністю на собі податковий тягар не несуть. Навіть сплативши першими податки, вони можуть їх перекласти у ціні товарів на фізичних осіб. Основний тягар податків несуть фізичні особи, які, по-перше, не доотримують своїх заробітків від працедавців, і по-друге, після перекладення на них через ціновий механізм податків, спочатку сплачених їх працедавцями, залишаються з незначними сумами своїх доходів.
Існує можливість існування суспільства без податків, якщо не вважати податками виконання виробничих завдань в суспільстві. Ми дотримуємося тієї позиції, що податкова система повинна бути уніфікованою, податки в податковій системі повинні знаходиться не автономно, а в строгій підпорядкованості один з іншим. Вказану проблему уніфікації і приведення до спільного знаменника ми пропонуємо вирішити через уточнення суті податків, зокрема акцизів, уніфікацію і систематизацію їх стягування.
При розширеному розумінні податків можна буде правильно розуміти твердження, що в певних країнах нема податків. Це можна розуміти, що такі держави перейшли на тарифний метод стягування податків, тобто їх реалізований ВВП і є для них податком – вони його повинні виробити; а отримання оплати за продукцію за певними цінами та тарифами є компенсацією податку, при визнанні потрібності робіт і послуг від інших осіб.
Проблему добровільності та примусовості стягнення податків розглядають вже багато років і до сьогодення вона майже не вирішена. Серед багатьох причин можна вказати на одну причину, яку звичайно у спеціальній літературі не розглядають. На наш погляд, низька ефективність примусового стягнення податків, наприклад в Україні, лежить глибоко у ментальності українського народу, яка знаходить відображення у негативному ставленні взагалі до завчасного формування фондів різних ресурсів, що спостерігають в українців наприклад з часів чумацтва.
Єдиної думки щодо того, який відсоток з багатства, доходів слід примусово забирати на загальні потреби не існує. При вказуванні якоїсь єдиної цифри, наприклад, 25 %, вказують і умови, при якій ця цифра буде підвищуватися ци понижатися.
Розширене тлумачення складу податкової системи має значення при визначенні загального рівня оподаткування в країні. Воно важливе також з погляду зіставності податкових систем різних країн. Однак на сьогодні в Україні загальний рівень оподаткування визначається наприклад без врахування, наприклад, тарифів за комунальні послуги, які не включаються до складу податкової системи офіційно, але включаються за теорією, коли фіскальні монополії відносяться науковцями до непрямого оподаткування.
Для більш цілісного підходу до сукупності податкового навантаження, який враховує податки і збори не тільки у вузькому смислі, але і в широкому, із врахуванням всіх видів плат, компенсацій, штрафів ми можемо скористатися статтями Закону України «Про Державний бюджет» на відповідний рік, в якому всі вони перелічуються і пропонуємо всю цю сукупність платежів додатково структурувати за трьома основними напрямками: податки за ознаками платників, платежі за державні послуги, платежі за державну власність.
Ми розглянули повний перелік надходжень, який контролює саме Державна податкова служба України. Однак він не є вичерпним для оцінки податкового навантаження в країні, оскільки всі надходження Пенсійного фонду, інших фондів соціального страхування; надходження за обов’язковими видами страхування через НАСК «Оранта» та уповноважені страхові компанії; митні збори, які справляються через митну службу та інші не вказуються у цьому переліку. Відсутність оцінки повного податкового навантаження є проблемою для України, яку необхідно буде вирішити.
За ознакою способу стягнення (формою оподаткування) податки поділяють на безпосередні (прямі) та посередні (непрямі), хоча із давніх пір таке загальновживане понняття не є точним і різними вченими такий поділ здійснюється за різними ознаками і виділяються в ці дві групи різні податки.
Сучасні зауваження, що зустрічаються у фінансовій літературі, зупинилися на старовинній вказівці віднесення до прямих податків – податків на доходи та майно і до непрямих - податків з доходів при їх споживанні, або податків на споживання. Іноді зустрічаються спроби вийти за ці межі, наприклад, вказується про те, що не можна ширше поняття непрямих податків ототожнювати з вужчим поняттям податків на споживання.
Вченими зафіксовано той факт, що не досліджується не тільки інфляція, що викликається податками, а і взагалі «економісти не могли вияснити вплив [податку] на народне господарство…».
Ми вважаємо, що до інфляції призводить не повторне оподаткування державою, а подвійне, потрійне і т. д. Коли держава починає оподатковувати не тільки історичні первісні періодичні надходження благ до осіб як «доходи», а доходи і за іншими ознаками, то саме це і призводить до інфляції.
Наприклад, доходи можуть «споживатися», і за фактом їх споживання держава вводить податки на споживання доходів (ПДВ, акцизний збір). Спожиті на придбання певних благ доходи складають майно особи, і за фактом «володіння» цим майном держава вводить майнові податки. Таким чином відбувається потрійне (а потім і взагалі множинне) оподаткування одних і тих саме благ за різними ознаками в різний час.
Таке многократне оподаткування може становитися надмірним, призводити до збільшення витрат, накручування цін до такого розміру, який в результаті не буде відповідати купівельній спроможності інших контрагентів, тобто до інфляційних процесів та їх негативних наслідків.
У всіх країнах однією із проблем з давніх часів є питання платників податків, яке звичайно вирішується на користь підприємницьких структур, держави, але не на користь населеня чи домашніх господарств. При рішенні принципового питання наскільки обкладатимуться різні класи населення однозначної відповіді не існує, як і не існує повної статистики щодо цього питання. Наприклад, судячи по офіційній українській статистиці, витрати домашніх господарств на сплату податків складають незначний відсоток у розмірі 11,4 %.
Відповідно вважається, що на споживання в Україні витрачається від 60 до 90 відсотків сукупного доходу середнього домашнього господарства. Однак, якщо припустити, що в ціні товарів, які купуються, враховані майже всі види сплачуваних податків, нараховані прибутки, сплачений як податок іноземцям імпорт і т. д., то можливо, справжня сума народного споживання знизиться до дзеркального стану: від 30 до 10 % від статистичних даних, а сума сплачуваних податків, у тому чсиіл і вціні товару підвищиться до 60-90 %.
Ми вважаємо, що існує можливість вирішення проблеми ефективної податкової структури (чинна неефективна через відсутність поділу податків на основні та підпорядковані) за допомогою систематизації інформації відносно всіх податків, знаходження загального знаменника для них – основного податку у виді одного з податків, при недосконалому стані суспільства висуваємо на цю роль акцизний збір, вказуємо на необхідність систематизації інформації щодо нього.
Однак ми вважаємо, що при розгляді повернення системи в ідеальний стан можна отримувати не тільки повернення до прибуткового податку, а і вихід на новий ступінь розвитку фінансової системи, коли прибутковий податок, який розпався, збирається з різних податків не в прибутковий податок, а в, наприклад, тарифи, які собіраються у бюджет і поступають на рахунки виконуючих функції управління і виробництва підприємств вже не за ознакою доходів або дій і інших ознак платників, а за ознакою виконуваних функцій управління або виробництва; у даному вигляді податковий тягар перетворюється на об’єм виробництва (ВВП), який не підлягає додатковому перерозподілу.
Ми стверджуємо, що нема різниці між такими категоріями як податки та фінанси, ціна. В обмінній операції податки, як і фінанси і ціни, пов’язані із відокремленням майна за певним дозволом і можливим наступним його привласненням.
При визначенні видів доходів, що переважають в бюджетах – платежів від ведення господарства чи податків ми приходимо до висновку, що починаючи з бюджету 1832 р. в бюджетах міста Києва завжди переважали доходи та платежі від ведення господарства і тільки бюджет міста за 2002 рік вказує на майже нульове значення цих видів доходів. Даний стан речей свідчить про надмірне переважання фіскальної функції податків над регулюючою функцією платежів при побудові міських фінансів. При визначенні співвідношення між загальнодержавними та місцевими податками можна констатувати звичайне переважання перших над другими – 95/5, що з точки зору самостійності міських фінансів є недоречним.
При визначенні звичайної кількості місцевих податків можна вказати, що вона коливається за досліджуваними бюджетами від одного до п’яти при нормальному значенні кількості податків 2-3. При визначенні переважного надходження прямих чи непрямих податків ми можемо констатувати перевагу як у кількості податків, так і їх величини до сальдо бюджету прямих податків, що відповідає одному із теоретичних положень, згідно з яким на загальнодержавний рівень передаються непрямі податки, а місцям залишаються прямі.
При визначенні тих власників чинників виробництва (власників праці, землі, капіталу чи підприємницької здібності) на яких повинні припадати податки ми можемо констатувати, що з часом від оподаткування однієї- двох груп власників чинників виробництва переходять до залучення коштів всіх груп власників, що можна визнати за позитивну тенденцію, якої і слід дотримуватися.
Податок на прибуток підприємств за сучасного українського законодавства з певною долею умовності можна зараховувати до прямих податків, оскільки за існуючим положенням підприємствам дозволено до моменту реалізації продукції нараховувати до собівартості продукції процент рентабельності, який заздалегідь може враховувати розмір передбачуваного податку, який таким чином при реалізації продукції у кінцевому підсумку перекладається на споживачів продукції таких підприємств.
Поділ на схемі податків за ознакою мети стягнення доходів на фіскальні та парафіскальні дозволяє нам зняти спірність питання віднесення штрафів, компенсацій до податкових чи неподаткових платежів. Ми вважаємо штрафи податковими платежами, основною метою яких тільки є не виконання фіскальної функції, а виконання регулюючої функції, коли стягненням певних сум примушують певних осіб до нормальної сплати фіскальних податків.
Ми також пропонуємо розглядати і офіційні трансферти як податки бюджету у широкому смислі слова на основі наступних міркувань. Офіційні трансферти з повним правом можна вважати поверненими у вигляді субсидій та дотацій податками, а кредити можна вважати податками, наданими іноземцями (чи іншими особами) безкоштовно чи за певну плату.
Поділ за ознаками платників та держави, наведений нами у здійсненій класифікації, зроблений нами самостійно і має певну долю умовності, оскільки всі податки та платежі тим чи іншим чином стосуються як платників так і діяльності держави. Наприклад, навіть податок з доходів фізичних осіб, який ми за назвою можемо віднести до податку, який утримується за ознакою платників, може бути віднесений і до податку, який стягується за ознакою діяльності держави. Так, за давньою традицією монархів, про що вказується ще у давніх фінансистів, монарх чи особи, які керують державою, вважають, що доходи громадяни могли отримати тільки під їх патронатом, і тому наявність доходів у громадян – це ознака діяльності держави, і тому податок з фізичних осіб вони стягують за ознакою діяльності держави і т. д.
Дослідження існуючих характеристик податків дало змогу згрупувати їх за 41 ознаками, що підвищить ясність та прозорість мінімум у викладанні основн оподаткування.
В результаті спроби віднесення різних податків до тієї чи іншої групи було встановлено, що держава, коли не може оподаткувати дохід (пряме оподаткування) звертається до доходу непрямо, через наявність будь-яких ознак у платника, і не обов’язково при наявності ознаки витрачання доходу.
Оцінюватися в оподаткуванні, яке не звертається до оцінки доходів платника, може будь-що: елементи господарських операцій (предмети володіння, чинники виробництва); економічні (господарські) операції; предмети споживання; зміни у громадському стані платника: шлюб, народження дітей; фізичний стан платника-фізичної особи чи зовнішні ознаки платника-юридичної особи, крім оціненого розміру їх доходів.
На нашу думку, оподаткування капіталів, яке завжди вважалося прямим оподаткуванням, повинно відноситися до непрямого оподаткування, оскільки дохід платника оцінюється не прямо, а за ознакою володіння ним певними чинниками виробництва.
Можна сказати, що прямі податки – це ті податки, які платяться з періодичних доходів (прибутків) і заздалегідь в ціні не передбачаються. Проте існують зауваження, що працедавці повертають податок своїм працівникам, щоб вони могли його сплатити в майбутньому, тобто у розмірі заробітної плати для сплати податку на доходи фізичних осіб він вже присутній. Тобто для сплати працівником податку з доходів фізичних осіб, розмір цього податку міг врахувати у ціні товару його працедавець. Тобто навіть наведені нами ствердження, що до прямих податків слід відносити податки з доходів даним аргументом починають носити умовний характер.
Очевидно, що податки трансформуються з однієї форми в іншу, і можуть існувати податки із поєднанням у собі одночасно декількох ознак. Так, допоміжні посередні податки, введені для корекції сум, які не добирали прибутковими податками, поступово трансформуються в основні податки, які стягуються як за ознаками платника, так і за ознаками діяльності держави.
Так, дійсно, тарифи, що діють у нас в Україні, наприклад на водопостачання, відрізняються для фізичних і для юридичних осіб. Тобто у розмірі такого посереднього податку як тариф враховується ознака наявності доходу у платника податку, тобто податки отримують більше вид акцизів із діяльності держави із збереженням обліку прибутковості платника податку.
Якщо в системі оподаткування нараховуються податки на податки (наприклад, налічується ПДВ на такій інший посередній податок як комунальні платежі; нарахування ПДВ на акцизний збір і т. д.), то це приводить до неправомірного обкладення одних і тих же сум різними податками.
Ми пропонуємо відмінити стягування ПДВ із населення при сплаті ними комунальних послуг, послуг за електроенергію, оскільки сама сплата комунальних платежів та послуг за енергоносії є для населення сплатою посередніх податків за ознаками діяльності держави, є фіскальними монополіями.
Ми вважаємо, що платники податків мають право обирати нове розумне керівництво, вони мають право на сплату помірних податків в результаті кращого менеджменту, і вони мають право не сплачувати знову податків, якщо послуги, за які сплачувалися податки їм не надавалися. Якщо самі люди оказують послуги, на які збираються податки, вони таких податків сплачувати не повинні.
Застосування однакових слів до різних механізмів стягнення коштів обумовлює те, що різні смислові навантаження закріпилися за однаковими словами, наприклад, різні механізми стягнення коштів означають слова «мито» і «державне мито». Тобто при вивченні фінансових категорій по-перше слід звертати увагу не на слова, через які вони позначаються, а на правила, якими регулюються. Виокремити різні механізми справляння коштів, навіть які позначаються однаковими словами, дозволив логічний аналіз на основі вивчення визначень науковців та реальної податкової практики.
Спільне різними механізмами стягнення коштів міститься у тому, що віддаються і одержавлюються вартості; що об’єктом оподаткування є дохід особи і що один механізм (який звичайно називається податком) звертається до доходу особи за ознаками витрачання доходу, наявності майна, а механізм (який має назву платежу) звертається до доходу платника за ознаками здійснення державою певних функцій.
Сучасні тарифи походять від давніх платежів за продукцію державних доменів, земель, регальних платежів. Тепер тарифи виступають у формі зборів, платежів, розцінок, такс, тарифів за користування ресурсами, купівлю послуг чи продукції держави і т. п. Звичайно тарифи - це ціни комунальних послуг, однак є тарифи у страхуванні, при оплати праці. Тобто держава використовує тарифи для визначення ціни своїх послуг і ціни послуг інших осіб. Тобто, якщо тарифи є платежами, до до них в принципі належать всі характеристики платежів.
Якщо тарифи є платежами, то в результаті застосування цього положення до питання відношення мит та платежів до непрямих податків ми можемо казати про те, що у випадку тарифів непрямо оподатковується дохід за ознаками здійснення звичайно місцевими органами влади певних дій: надання житлово-комунальних послуг і т. д.
Про податкову природу комунальних тарифів майже не згадують, звичайно такі тарифи - це ціни, до яких застосовують і нарахування ПДВ. Це пояснюється кризою, але теоретично ця ситуація неправомірна, коли на один непрямий податок нараховують й інший податок.
В результаті недосконалого стану суспільства, коли неможливо оподатковувати доходи єдиним податком, ми отримуємо не тільки систему із численних податків, але, крім того і розгляд їх із трьох позицій: об’єкт оподаткування, база оподаткування, джерело сплати податку. Наприклад, по фіксованому сільськогосподарському податку об’єктом оподаткування є Площа сільськогосподарських угідь, базою оподаткування - грошова оцінка земельної ділянки; джерелом сплати - власні кошти юридичних осіб, які вони потім можуть відносити на валові витрати.
Ми пропонуємо при розгляді проблеми перекладання податків застосовувати поняття пов’язаних осіб. Наприклад, у відносинах купівлі-продажу розглядати як перекладаються податки від продавців до покупців. При характеристиці, наприклад, податку на прибуток підприємств ми зауважуємо, що звичайно податок на прибуток підприємств відносять до прямих податків, тому що у даному випадку повинен оподатковується періодичний дохід платника. Однак в Україні за існуючими стандартами ціноутворення юридичним особам дозволяється на собівартість продукції нараховувати очікуваний розмір прибутку, закладати плановий рівень рентабельності, і в ній закладати очікуваний рівень податку. Саме через це першими, хто сплачує податок на прибуток, і втягується у процес відчуження доходів, є покупці продукції таких виробників, і податок на прибуток для них є непрямим податком на споживання їх доходу. У даному випадку податок на прибуток буде прямим податком для юридичної особи – виробника продукції та непрямим податком для особи (юридичної чи фізичної), що купує такий товар.
В результаті узагальнення інформації щодо виведення єдиного «генерального акцизу» або «генерального тарифу» ми встановили наступне:
1. Податки повинні слачуватися особами, що можуть і здатні працювати як в організованих структурах, так і самостійно і повинні після сплати залишатися на цих особах, а не перекладатися в ціні продукції на покупців продукції — фізичних осіб, які ці податки перекласти не зможуть.
2. За наявності різних механізмів завищення витрат при оподаткуванні прибутку необхідно повернутися до механізму оподаткування обороту від реалізації. Цей податок може бути названий акцизом або тарифом.
3. За наявності розрахункового, специфічного, диференційованого для різних галузей господарювання акцизу, який повинен в більшому обсязі врахувати рентні платежі, відпадає необхідність в застосуванні універсального акцизу — ПДВ.
4. Пропонуємо базову ставку розрахункового акцизу прийняти на рівні 10 % від щомісячних або щорічних надходжень (обороту) (при цьому паралельно при базовому розрахунку повинен бути розрахунок податку, де як об’єкт обкладення виступатимуть саме ті ресурси, які споживаються підприємством, – для підприємств добувної промисловості – основний розрахунок акцизу від кількості ресурсів, що здобуваються, для торгівлі – кількість ресурсів, що реалізовуються, для підприємств транспортних – їх транспортний парк, трудомісткі підприємства повинні враховувати при податкових платежах необхідність відновлення трудових ресурсів), а для коректування сум, які даним акцизом не будуть донабиратися, пропонуємо залишити податки, збори і платежі в Україні з однією відмінністю — вони починають носити інформаційний, а не фіскальний характер і для цієї ж мети корінним чином знижуються ставки до 0,1 % від бази обкладення, що має на меті в основному враховувати об’єкти обкладення, а не опоадтковувати їх.
По такій же ставці — 0,1 % ми пропонуємо обкладати і доходи фізичних осіб — найнятих робітників, враховуючи, що для них основним податком є виконувані ними майже щодня виробничі завдання. При зміні ситуації на підприємствах щодо використовуваних ресурсів, обсягів реалізації та інше, можуть змінюватися і розрахункові податки і ті податки, які були лише обліковими, можуть стати розрахунковими. Таким чином вийде, що розрахунковий акциз враховуватиме природну, трудову, інформаційну ренту (через розрахунок в акцизі рентних і соціальних платежів), і не буде додаткового оподаткування цієї ренти особливими самостійними податком на прибуток, специфічними акцизами або ПДВ.
При розгляді ефету від запроваджуваних нами інновацій необхідно розуміти сутність ефету, прибутків, інновацій, ризику. Під ефектом слід розуміти результат, який вимірюється за допомогою абсолютних (кількісних та якісних) показників. Таким результатом (ефектом) може бути національний доход, прибуток, обсяг виробленої продукції (по промисловості, галузі, об’єднанню, підприємству, цеху, дільниці, бригаді, індивидуально кажному працівникові), фондовіддача, собівартість одиниці продукції, рентабельність та інші.
Таким чином ми бачимо, що ефект може вимірюватися не тільки через прибуток, а і через інші показники, наприклад, через економію ресурсів, викликану знаходженням оптимальних параметрів управління. Щодо найбільш уживаного вираження ефекту – прибутків, то можна зауважити наступне. Сутність прибутку ми вбачаємо в опануванні певних сил природи, інформації, відносин і т. д.
Щодо інновацій, то інновації є благоприємним результатом ризикових операцій. Аналіз визначень ризику дає можливість виділити характерні ознаки ризику: ризик – це ідея щодо пошуку нових форм господарювання; ризик може призвести до благоприємного чи негативного результату; ризик відбувається у ситуації невизначеності. Ризик – це дія в ситуації невизначеності, але при цьому поруч завжди є варіанти дії в ситуації визначеності.
При тому, що ризик може призвести до втрат ним користуються тому, що у певних умовах господарювання в ситуації невизначеності нова комбінація елементів виробництва може призводити до значних благоприємних результатів. Звичайно такі нові комбінації елементів господарювання називаються інноваціями.
Щодо оцінки соціального ефекту від удосконалень у податковій системі, то залишаючись чесними при сплаті податків, юридичним та фізичним особам легше слідувати правді і в інших економічних операціях, що може призводити до позитивних колективних ефектів, коли особи певної спільноти довіряють один одному.
Здійснена нами узагальнена класифікація податків надає можливість характеризувати будь-який податок за допомогою узагальненої класифікації податків.
Наприклад, класифікація ПДВ здійснена нами за скороченим переліком ознак класифікації податків - 14 ознакою. При розгляді ПДВ ми встановили, що звичайно науковцями розглядається незамкнений ланцюг покупців та продавців, при якому у державі повинен бути у наявності значний розмір податку. Однак при замкнені такого ланцюгу, за дозволу практики податкового кредиту та відшкодування від’ємного ПДВ, ми отримуємо нульове надходження до Державного бюджету від юридичних осіб. Фактично у бюджет перераховуються тільки суми, зібрані від споживаних доходів фізичних осіб. Саме тому зібрання ПДВ ми вважаємо за неефективне і таке, що надміру обтяжує саме фізичних осіб, які не можуть перекласти цього податку на інших осіб, і яке необхідно відмінити.
Ми вважаємо, що податки в державі залежатимуть від загальних принципів фінансів і економіки в державі. Може здатися, що різний рівень податків спостерігатиметься при відмові від самозадоволення і прийнятті автаркії. Проте насправді складно оцінити однозначно залежність рівня оподаткування від відвертості економіки. Так, США є країною з високим індексом глобалізації і рівень оподаткування в ній складає 28,3 % від ВВП. У Мексиканських Штатах рівень оподаткування менший, ніж в США - 19,8 %, проте країна по рівню індексу глобалізації не входить в 20-ку перших країн.
Щодо складових податкового навантаження, то необхідно констатувати, що офіційні міжнародні дані є дещо умовними, оскільки не існує для всіх країн єдиного переліку податкового навантаження, про що ми вже вказували. Чи відносити до податкового тягаря внески до соціальних фондів, борг чи отримані кредити є спірним питанням.
При спробі визначити складові податкового навантаження на макрорівні для такої держави як Україна ми отримали наступні результати.
По-перше, податки в широкому сенсі слова – це всі надходження Державного і місцевих бюджетів, фінансування дефіциту бюджету, розмір державного боргу і заборгованості по зарплаті. По-друге, до податків в широкому сенсі слова слід віднести кошти, які витрачають платники на ведення податкових справ.
По-третє, до податків слід відносити платежі до фондів соціального страхування і Пенсійного фонду. По-четверте, до податків в широкому сенсі слова слід відносити безкоштовні і малооплачувані роботи; будь-які команди, пов’язані із забиранням будь-якого майна, праці, сил, часу; відсотки відрахувань від заробітної плати до відповідної профспілки (оподаткування на підприємстві); „професійний внесок” на покупку нових книжок і журналів, на участь в конференціях, який платять працівники для можливості здійснювати свою професію.
По-п’яте, податками слід вважати прибутки будь-яких підприємств, в т.ч. фінансових посередників. По-шосте, податком для членів суспільства (у основному вже минулим і перетвореним в підприємницький капітал) ми вважаємо залучення ресурсів на виробництво товарів і послуг; випуск товарів і послуг, зокрема ВВП; документи, закони, традиції і виробництва і життя взагалі, що у філософському сенсі можна також вважати податками.
У-сьомих, перевищення імпорту над експортом ми вважаємо також є податком на користь інших народів в міжнародних торгових обмінах. По-восьме, податками в сенсі труднощів і проблем слід вважати всю неясність, яка приводить до підвищених витрат енергій, часу, сил. По-дев’яте, податками на користь підприємств можна рахувати інвестиційну складову в платежах, на яку зазвичай платники потім не мають права власності.
Десяте, податками, які виконують страхову функцію і збираються на користь потерпілим від неблагоприємних подій не через бюджет чи позабюджетні фонди, а через посередництво структур, які здійснюють випуск похідних цінних паперів, є внески із хеджування ризиків за допомогою форвардів, ф’ючерсів і т. д.
При здійсненні оцінки податкового навантаження, яке проходить на мезорівні через обласний бюджет, ми для оцінки природи податкового навантаження, на кого воно покладається основним тягарем, щодо розглядуваних податків був здійснений їх поділ, які враховуються в обласному бюджеті, за дещо умовними ознаками платників та за ознаками діяльності держави та її місцевих органів влади тільки на основі назв цих податків.
В результаті проведеного аналізу з певною долею умовності можна стверджувати, що без дотацій та субвенцій держава в особі Луганської обласної державної адміністрації зібрала доходів, в яких вказується факт діяльності держави, лише тільки на 88 059,9 тис. грн. Усі інші доходи – трансферти у розмірі 1 407 827,5 тис. грн. слід по суті віднести до групи «Податки, які отримуються за ознаками платників» та одночасно до групи податків «Повернуті податки», оскільки вказані дотації та субвенції формуються в основному за рахунок загальнодержавних податків, які отримуються у Державний бюджет України за непрямою ознакою наявності доходу у платників, а потім повертається у вигляді дотацій та субвенцій на місця. Вказаний процес можна охарактеризувати як такий, який на 95,67 % ((570 192,122+1 407 827,5) *100 % / 2 067 449,54) відбувається за рахунок коштів фізичних осіб, тому що, юридичні особи через існуюче законодавство перекладають тягар ПДВ на фізичних осіб.
Для отрмання функціональної класифікації доходів ми здійснили наступне. Ми вважаємо, що сам факт спрямування податків та платежів на виконання певних функцій органів влади може засвідчувати і про функціональне призначення зібраних для цієї мети доходів. Так, ми пропонуємо на основі функціональної класифікації видатків встановити функціональне призначення доходів.
Співвідношення податку на прибуток і валового доходу (тобто фактично виручки) для різних галузей з 2008 року податковою службою визначено різне. Для пошти і зв’язку воно складає 6,72 % (для порівняння: від роздрібної торгівлі – 0,85 %, від оптової торгівлі – 0,9, від будівельників – 1,6, від готелів і ресторанів – 1,9). Такою є негласна ставка негласного податку з обороту.
При розгляді фактичних даних по підприємству «Укртрансгаз» ми отримали, що станом на початок 2004 року податкове навантаження до обороту підприємства складало тільки 0,0264 % (135 631,5 / 5 131 300). Одночасно виставило підприємство для повернення державою суми податкового кредиту: станом на початок 2004 року це 0,0463 (237 919,7/5 131 300) від суми виручки. Звичайно такий аналіз не є зовсім коректним, оскільки до розрахунку бралися суми заборгованості підприємства та підприємству.
Більш коректним є аналіз структури собівартості продукції, в якій враховуються не залишки, а фактично сплачені суми податків.
Наприклад, із кошторису по елементах витрат з водопостачання та водовідведення по Старобільському регіональному виробничому управлінню Обласного комунального підприємства „Компанія „Луганськвода” видно, що на сплату податків по підприємству сплачувалося у 2005 році всього 26,7 % його доходів (без ПДВ) (101,15+691,9 * 100 % / 2970,2), що вказує на значне офіційне податкове навантаження даної виробничої структури, але яке не є єдиним для нього. Так, якщо розуміти як податкове навантаження виробничі завдання по підприємству, необхідність закупівель, оплати праці на необхідному рівні, амортизації необоротного майна, залежності від послуг сторонніх організацій, то як податок для підприємства може розглядатися весь обсяг його витрат у 4 735,26 тис. грн., що перевищує його доходи на 1 765,06 тис. грн., тобто і вказаний збиток є для підприємства податком.
Щодо податкового навантаження на домогосподарства, то наше, населення, споживання представлене в офіційних даних за січень-листопад 2008 року значною сумою в 615 349 млн. грн або 81,0 % від загальної суми витрат, що ми вважаємо некоректними, оскільки вважаємо, що такого споживання у нас як мінімум менше на суми ПДВ, які ми сплачуємо при покупці різних товарів і послуг. Ясність у питання фактичного оподаткування могла б внести функціональна класифікація видатків домогосподарств, де передбачений такий рядок як «взагалі обов’язкових платежів населення», а не тільки «поточні податки на доходи», але на офіційному сайті Держкомстату вона відсутня.
Ми отримали, що податкове обтяження тільки в звичайному «податковому» вигляді складає в Україні 53,6 %. Таким чином ми отримуємо, що на 46,4 % ми можемо споживати товари, роботи і послуги. Отриманий розрахунок ми підтверджуємо розрахунком податкового тягаря, який випробовує кожен громадянин, на власному прикладі. При виведенні з даних нормативів по вазі продуктів кг/рік нормативів по вазі продуктів кг/місяць і при порівнянні їх з фактично спожитими продуктами (чеки супермаркетів дозволяють це побачити) ми бачимо, що при нормативному споживанні із заданою структурою в 162,275 кг в місяць на людину фактично мною було спожито 68,0445 кг, що на 94,23 кг менше за необхідне, тобто фактичної реальної ваги необхідних енергій недоотримано приблизно на 58 %. Допустившись розповсюдження такого енергетичного збитку, мінусу, тягаря і на інші види витрат, ми можемо допустити, що і в споживанні одягу, житлових послуг, освітніх і т.д. спостерігається аналогічна ситуація.
Ми в такій різниці між фактичним споживанням в натуральному виразі і номінальним грошовим споживанням побачили результат дії «податкового клину», податкового тягаря, який за нашими розрахунками складає в Україні 54 %, а за іншими неофіційними даними 93 %.
При розгляді єдиного енергетичного результата праці людей ми отримали цифри, згідно із якими вважаємо, що люди та вкладені у виробництво кошти із іншого боку описані як випуск товарів та послуг та перевищення імпорту над експортом; із іншого боку описані як трансформація матеріальної формі, фінансовий результат, заробітна плата населення; і з іншого боку описуються у фінансових показниках, таких як доходи Державного бюджету, доходи місцевих бюджетів, доходи позабюджетніх фондів, неофіціальні стягнення, дефіцит бюджету, борг бюджету, кредіторська заборгованість підприємств.
При створенні податкової системи ми вважаємо одними з основних правил її побудови відповідність вказаної системи економічному стану країни. Як вже зауважувалося, наприклад, запровадження стримуючого підприємницьку активність ПДВ при кризових явищах в економіці України мали негативні наслідки для всієї країни. Як перебір, так і недобір коштів можуть негативно впливати на економіку країни.
Ми вважаємо, що в ситуації суб’єктивізму необхідно при оподаткуванні доходів платників необхідно враховувати , що податки, які збираються, повинні бути умовними. Дійсно, якщо платник через пряме оподаткування свого прибутку виконав свої зобов’язання перед державою, то навіщо йому показувати таке виконання через непряме оподаткування, яке історично використовувалося у випадках ухилення від прямого оподаткування.
Застосування вказаного механізму дозволить уникнути подвійного та n–го оподаткування одних і тих саме цінностей, а саме доходу платників без їх бажання. Дозволить зробити сплату податків добровільним та доброзичливим життєвим процесом, який гармонійно включений у загальні фінансово-економічні процеси.



































СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ

1. State of Georgia. Budget Report fiscal year 1995. – 455 p.
2. Алексеенко М.М. Взгляд на развитие учения о налоге у экономистов А. Смита, Ж.-Б. Сея, Рикардо, Сисмонди и Д.С. Милля. – Харьков: В Университетской Типографии, 1870. – 171 с.
3. Аллахвердян Д.А. Финансы и социалистическое воспроизводство. – М.: Изд-во «Финансы», 1971. – 287 с.
4. Андорра 5. Андрущенко В.Л. Фіскальне адміністрування як наука і мистецтво // Фінанси України – 2003. – № 6. – С. 27-35.
6. Базилевич В.Д., Филюк Г.М. Природні монополії. – К.: Знання, 2006. – 367 с.
7. Белозор В.В., Кузнецов В.П., Мурин М.Н. Интеграция эффектов и оценка эффективности модернизации производства (Методические рекомендации). – Луганск, Институт экономики промышленности НАН Украины, 1996. – 24 с.
8. Билфелд И.Ф. Наставления политические барона Билфелда: Пер. с фр. – М.: Печатаны при Императорском Московском Университете, 1768. – 461 с.; Введение в гисторию Европейскую чрез Самуила Пуфендорфия, на немецком языке сложенное, таже чрез Иоанна Фредерика Крамера, на латинский преложенное. Ныне же повелением великого государя царя, и великого князя, Петра Перваго Всеросийскаго императора, на российский с латинского преведенное. Печ. в СПитербурхе, 1718, сентября, в 5 день.
9. Біржова діяльність: Навч. посіб. для дистанційного навчання / В.М. Степанов, Т.І. Пішеніна. – К.: Університет «Україна», 2007. – 300 с.
10. Бондаренко В.Л. Визначення сутності податкового кредиту // Матеріали Міжнародної науково-практичної конференції „Розвиток економіки в трансформаційний період: глобальний та національний аспекти” (20. 04. 2005 р.) при Запорізькому національному університеті. – Дніпропетровськ: Наука і освіта, 2005. – Том IV. – С. 5-6.
11. Бондаренко В.Л. Врахування ризикової природи інновацій у їх фінансовому плануванні на підприємстві // Управління розвитком. Харківський національний економічний університет. – 2005. - № 2. – С. 29-31.
12. Бондаренко В.Л. Доповнення структури фінансового механізму фінансовими регуляторами // Вісник Харківського національного технічного університету сільського господарства: Економічні науки. Ринкова трансформація економіки АПК. Випуск 32. – Х.: ХНТУСГ, 2004. – С. 410-413.
13. Бондаренко В.Л. Основні механізми стягнення коштів на користь держави // Вісник Академії митної служби України. – 2006. - № 4. – С. 58-67.
14. Бондаренко В.Л. Різниця між платою за землю та земельний податком: теоретичні міркування та реальна нормотворча практика // Актуальні Проблеми Економіки. – 2004. - №. 8 (38). – С. 27-34.
15. Бондаренко В.Л. Структурні та динамічні зміни у міському оподаткуванні // Вісник Східноукраїнського національного університету імені Володимира Даля. – 2005. – № 2 (84). Ч. 2. – С. 36-44.
16. Бондаренко В.Л. Удосконалення ідентифікації податку на додану вартість // Податкова політика України та механізми її реалізації в Податковому кодексі: Матеріали науково-практичної конференції. – Ірпінь: Національна академія ДПС України, 2005. – С. 323-326.
17. Бондаренко В.Л. Узагальнена класифікація податків // Торгівля і ринок України: Темат. зб. наук. пр. Вип. 21, т. 1 / Голов. Ред. О.О. Шубін. – Донецьк: ДонДУЕТ, 2006. – С. 264-274.
18. Бондаренко В.Л. Уточнення сутності мита // Митна політика України в умовах інтеграції до світової спільноти: Матеріали міжнародної науково-практичної конференції курсантів, студентів та молодих науковців (14 квітня 2006 р.) при Академії митної служби України. – Дніпропетровськ, 2006. – С. 152-153.
19. Бондаренко В.Л. Уточнення сутності мита // Митна політика України в умовах інтеграції до світової спільноти: Матеріали міжнародної науково-практичної конференції курсантів, студентів та молодих науковців (14 квітня 2006 р.) при Академії митної служби України. – Дніпропетровськ, 2006. – С. 152-153.
20. Бондаренко В.Л. Характеристика податку на прибуток підприємств за допомогою узагальненої класифікації податків // Теорії мікро-макроекономіки: Зб. наук. пр. професорсько-викладацького складу і аспірантів. – К., 2006. – Випуск 23. - С. 107-112.
21. Бондаренко В.Л. Характеристика фіксованого сільськогосподарського податку // Збірник наукових праць Луганського національного аграрного університету / За ред. В.Г. Ткаченко. (Серія «Економічні науки»). – Луганськ: Вид-во ЛНАУ, 2006. - № 62 (85). – С. 256-260.
22. Бюджетний кодекс України: закон, засади, коментар / За редакцією О.В. Турчинова і Ц.Г. Огня. – К.: Парламентське вид-во, 2002. – 320 с.
23. Василик О.Д., Павлюк К.В. Державні фінанси України: Підручник. – К.: НІОС. – 2002. – 608 с.
24. Василик О.Д., Павлюк К.В. Державні фінанси України: Підручник. – К.: Центр навчальної літератури, 2004. – 608 с.
25. Василик О.Д. Теорія фінансів: Підручник. – К.: НІОС. -2003. – 416 с.
26. Ватуля І.Д., Ватуля М.І., Рибалко Л.В. Податки, збори, платежі. Навчальний посібник. – К.: Центр навчальної літератури, 2006. – 352 с.
27. Вацуро Г.А. Лекции по науке публичных финансов, читанные приват-доцентом Казанского университета Г.А. Вацуро в 1906-7 учебном году. – Казань: Лито-типография И.Н. Харитонова, 1908. – 309 (1-й выпуск), 67 (2-й выпуск) с.
28. Введение в гисторию Европейскую чрез Самуила Пуфендорфия, на немецком языке сложенное, таже чрез Иоанна Фредерика Крамера, на латинский преложенное. Ныне же повелением великого государя царя, и великого князя, Петра Перваго Всеросийскаго императора, на российский с латинского преведенное. Печ. в СПитербурхе, 1718, сентября, в 5 день.
29. Введенская Л.А., Колесников Н.П. От названий к именам. – Ростов-на-Дону: Феникс, 1995. – 544 с.
30. Велихов Л.А. Основы городского хозяйства. Общее учение о городе, его управлении, финансах и методах хозяйства. – М. – Л.: Гос. изд-во, 1928.
31. Вильховый Ю. Акцизный сбор и сбор на развитие виноградарства, садоводства и хмелеводства // Вестник налоговой службы Украины. – 2005. - № 15 (345). – С. 42-48.
32. Вишневський В. Податкова політика та економічна теорія // Економіка України. – 2007. - № 9 (550). – С. 4-20.
33. Владимиров К.М., Бардачова В.Ю. Митне регулювання: Навчальний посібник. – 2-ге вид. – Херсон: Олді-плюс, 2002. – 336 с.
34. Вовк Т., Водянніков О., Коноваленко І. Податкові аспекти права СОТ та acquis ЄС. Орієнтири податкової реформи в Україні. – Харків: Консум, 2004. – 960 с.
35. Гальчинський А. Теорія грошей: Навч. посібник. – К.: Основи, 1998. – 415 с.
36. Горлов И. Теория финансов, изд. 2-е, испр. – СанктПетербург: В типографии И. Глазунова и К;, 1845. – 272 с.
37. Граф Канкрин и его очерки политической экономии и финансии. – СПБ.: Типография Императорской Академии Наук, 1894. – 299 с.
38. Гребельник О.П. Основи митної справи: Навчальний посібник. – К.: Центр навчальної літератури, 2003. – 600 с.
39. Гутник А.Є. Запобігання податковою міліцією ухиленням від сплати податків. – К.: Атака, 2001. – 176 с.
40. Даль В. Финансы // Толковый словарь живого великорусского языка: Т. 1-4. – М.: Русский язык, 1978-1980. – Т. IV. – С. 535.
41. Данілов О.Д., Серебрянський Д.М. Фінанси у запитаннях і відповідях: Навчальний посібник (2-е вид., перероб. та доп.). – К.: КНТ, 2008. – 528 с.
42. Данілов О.Д. Податок на додану вартість: Навчальний посібник. – Київ: «Видавничий дім «Комп’ютерпрес», 2003. – 254 с.
43. Данкерс Д. Муниципальная бюджетная система в Нидерландах // Государство и право. – 1993. - № 1. – С. 92-100.
44. Дедекаєв В. Оподаткування: метрологія доданої вартості: Монографія. – К.: «МП Леся», 2005. – 174 с.
45. Демиденко Л.М. Мито і митна політика в умовах глобалізації // Фінанси України. – 2004. - № 1. – С. 63-69.
46. Демографічна ситуація в Україні у січні–листопаді 2008 року // Веб-сайт Держкомстату України www.ukrstat.gov.ua від 14.01.2009 р.
47. Державний комітет статистики - http://www.ukrstat.gov.ua/
48. Доходи та витрати населення України за січень-листопад 2008 року // Експрес-випуск Державного комітету статистики від 08.01.2009 р. № 2 Веб-сайт Держкомстату України www.ukrstat.gov.ua.
49. Дубиніна А.А., Сорокіна С.В. Основи митної справи в Україні: Навчальний посібник. – К.: ВД «Професіонал», 2004. – 360 с.
50. Дунська A. Р. Оцінка ефективності інноваційної стратегії // Вісник Хмельницького національного університету. Економічні науки. 2008, том. 1 (114). - № 4, С. 71-75.
51. Єфремов О.С., Тихонов В.М., Попов М.І. та ін. Методологічні аспекти досягнення соціально-економічної самодостатності регіону: Монографія. – Луганськ: Вид-во СНУ ім. В. Даля, 2002. - 156 с.
52. Жез Г. Общая теория бюджета / Пер. с фр. под ред. Соловья Г.Г., Шмакова К.К. – М.: Государственное финансовое изд-во СССР, 1930. – 339 с.
53. Желтякова И.А., Маховикова Г.А., Пузыня Н.Ю. Цены и ценообразование. Краткий курс / Учебное пособие. – СПб.: Издательство «Питер», 1999. – 112 с.
54. Закон Украины „О налогообложении прибыли предприятий” № 283/97-ВР от 22 мая 1997 г. // Все о бухгалтерском учете. – 2003. - №. 8 (796). – С. 4-50.
55. Закон Украины от 28 декабря 2007 г. № 107-VI «Про Державний бюджет України на 2008 рік та про внесення змін до деяких законодавчих актів України» // Вестник налоговой службы Украины. – 2008. - № 3 (478). – С. 12-79.
56. Записки Максимилиана Бетюна герцога Сюлли, первого министра Генриха IV. Приведенныя в порядок и примечаниями снабденныя, новейшаго, вновь просмотренного и исправленного издания в Лондоне. На Российский же язык с Фр. преложенные, и потом в 1775 году напечатанныя по Всевысочайшему повелению. – Том Осьмый.
57. Звітні дані дочірньої компанії «Укртрансгаз» національної акціонерної компанії «Нафтогаз України» - 58. Зовнішня торгівля України товарами за січень-листопад 2008 року // Експрес-випуск Державного комітету статистики від 14.01.2009 р. Веб-сайт Держкомстату України www.ukrstat.gov.ua.
59. Иловайский С.И. Косвенное обложение в теории и на практике. – Одесса: Тип. Шт. Войск Одесского военного Округа, 1892. – 251 с.
60. Иловайский С.И. Учебник финансового права. Пятое (посм.) издание. Частью вновь перераб., частью доп. и обновил Г.И. Тиктин / Под ред. Н.П. Яснопольского, проф. Ун-та св. Вл. – Одесса: Изд-е Е.С. Иловайской, 1912.
61. Іванов Ю.Б. Система оподаткування в схемах і таблицях. Частина 1. Загальнодержавні та місцеві податки і збори в Україні: Навчальний посібник. – Х.: ВД “ІНЖЕК”, 2004. – 416 c.
62. Карлін М.І. Фінанси зарубіжних країн: Навчальний посібник. – К.: Кондор, 2004. – 384 с.
63. Кейнс Дж.М. Общая теория процента, занятости и денег
64. Кенэ Ф. Налоги // Избранные экономические произведения. – М.: Издательство социально-экономической литературы. – С. 220-268.
65. Кириленко О.П. Місцеві бюджети України (історія, теорія, практика). – К.: НІОС, 2000. – 384 с.
66. Коваленко Г.М., Іванова М.О. Вдосконалення оподаткування прибутку підприємств зв’язку // „Облік, контроль і аналіз в управлінні підприємницькою діяльністю [Текст]: Матеріали VI-ї Міжнародної науково-практичної конференції: Черкаси, 8-10 квітня 2009 р. / М-во освіти і науки України, Черкас. держ. технол. ун-т; відповід. ред. В.М. Яценко. – Черкаси: ЧДТУ, 2009. – С. 38-41.
67. Кованько П. Бюджет міста Київа // Господарство Київа в минулому й сучасному. Збірник Соціально-Економічного Відділу ВАН. Праці комісії для виучування фінансових справ. – К., 1929. – С. 29-101.
68. Коллонтай В.М. Американская цивилизация и американская модель хозяйственного развития // Философия хозяйства. Альманах Центра общественных наук и экономического факультета МГУ им. Ломоносова. – 2007. - № 1 (49).
69. Колтынюк Б.А. Ценные бумаги: Ученик. Второе издание. – СПб.: Изд-во Михайлова В.А., 2001. – 304 с.
70. Коробов М.Я. Фінанси промислового підприємства: Підручник. – К.: Либідь, 1995. – 160 с.
71. Костіна Н.І., Алексєєв А.А., Василик О.Д. Фінанси: система моделей і прогнозів: Навчальний посібник. – К.: Четверта хвиля, 1998. – 304 с.
72. Костіна Н.І., Бондаренко В.Л. Методика планування розмірів надходжень до бюджету міста // Матеріали науково-практичної конференції «Бюджетно-податкова політика: теорія, практика, проблеми» (18-19. 12. 2003 р.) при Національній академії ДПС України. – С. 94-97.
73. Кравченко В.І. Місцеві фінанси України: Навч. посіб. – К.: Товариство «Знання», КОО, 1999. – 487 с.
74. Краткий этимологический словарь русского языка. Пособие для учителей / Шанский Н.М. и др. – М., 1975.
75. Крисоватий А.І. Податкова політика України: концептуальні засади теорії та практики. – Автореф. дис…д-ра екон. наук: 08.04.01 / Терноп. держ. екон. ун-т. – Т., 2006. – 32 с.
76. Крисоватий А.І., Десятнюк О.М. Податкова система: Навчальний посібник. – Тернопіль: Карт-бланш, 2004. – 331 с.
77. Кучерявенко Н.П. Курс налогового права. В 6 т. Особенная часть. Т. IV: Косвенные налоги. – Х.: Право, 2007. – 536 с.
78. Кучерявенко Н.П. Налоговое право Украины: Учебное пособие. – Х.: ООО «Одиссей», 2005. – 168 с.
79. Кудріна О.Ю. Податки як складова трансакційних затрат підприємства // Вісник Хмельницького національного університету. Економічні науки. 2008. - № 4. - Том 1 (114). – С. 176-180.
80. Лаби Ф. Управление финансовой деятельностью органов местного самоуправления І. Франция // Управление финансовой деятельностью органов местного самоуправления во Франции, Швейцарии и Великобритании = Financial management of local authorities. - 308 с.
81. Лебедев В.А. Местные налоги. Опыт исследования теории и практики местного обложения. – СПб.: Типо-Литография А.М. Вольфа, 1896. – 582 с.
82. Лебедев В.А. Финансовое право. - 2-е изд., доп. - СПб.: Типография А.М. Вольфа, 1889, - Т. 1. – 828 с.
83. Лебедев В.А. Финансовое право. 2-е изд., доп. – СПб.: Типография А.М. Вольфа, 1889. – 314 с.
84. Ляшенко Г.П. Фінансові методи регуляторної політики // Фінанси України. - № 6. – 2003. – С. 94 - 97.
85. Мазур І.І. Передумови виникнення та функціонування тіньової економіки // Вісник Київського національного університету імені Тараса Шевченка. Економіка. Випуск 66-67, 2003. – С. 109-112.
86. Макконелл К.Р., Брю С.Л. Экономикс: принципы, проблемы и политика. Пер. с англ. 11-го изд. – К.: Хагар-Демос, 1993. – 785 с.
87. Медынский В.Г. Инновационный менеджмент: Учебник. – М.: ИНФРА-М, 2002. – 295 с.
88. Мельник А.Ф., Монастирський Г.Л. Управління розвитком муніципальних утворень: теорія, методологія, практика: Монографія. – Тернопіль: Економічна думка, 2007. – 476 с.
89. Мещерякова О.В. Налоговые системы развитых стран мира (справочник). – М.: Фонд “Правовая культура”, 1995. – 240 с.
90. Микеладзе П.В. Косвенные налоги. – Л.: Тип. Финотдела Ленинградского Губисполкома, 1927. – 124 с.
91. Мітіліно М.І. Основи фінансової науки. – К.: Державне видавництво України, 1929. – 395 с.
92. Miщенко В., Данілішин B. Природно-ресурсна рента і рентна політика в Україні. Економіка України. – 2003. - № 12, с. 4-14.
93. Нечай Н.В. Нариси з історії оподаткування. – К.: “Вісник податкової служби України”, 2002. – 114 с.
94. Озеров И.Х. Основы финансовой науки. – 2-й вып., 4-е изд. - М.: Типография Товарищества И.Д. Сытина, 1914. – 364 с.
95. Онишко С.В. 7.1. Підвищення ефективності процесів реєстрації й обліку платників податків // Податкова політика України: стан, проблем та перспективи: Монографія / П.В. Мельник, Л.Л.Тарангул, З.С. Варналій [та ін.]; за ред. З.С. Варналія. – К.: Знання України, 2008. – С. 308-322.
96. Опарін В.М. Фінанси (загальна теорія): Навч. посібник. – К.: КНЕУ, 1999. – 164 с.
97. Оподаткування підприємств: Навчальний посібник: У 2-х ч. Ч. 1 / Кер. авт. кол. і наук. ред. доцент С.В. Климчук. – К.: Центр навчальної літератури, 2004. – 192 с.
98. Організація і методика податкових перевірок: Навчальний посібник / О.П. Чернявський, В.П. Хомутенко, В.В. Немченко. – К.: Центр навчальної літератури, 2004. – 288 с.
99. Отчет о производственной практике на базе Старобельского РПУ ОКП «Компания «Лугансквода» студентки 1351 гр. Кобыляцкой Л.А. в 2007 году.
100. Педь І.В. Непрямі податки в податковій системі України: Навч. посіб. / За ред. Ю.М. Лисенкова. – К.: Знання, 2008. – 348 с.
101. Педь І.В. Податкові і соціальні збори в податковій системі України: Навч. посіб. / За ред. Ю.М. Лисенкова. – К.: Знання, 2008. – 366 с.
102. Петров Ю.П. Очерки истории теории управления. – СПб.: БХВ-Петербург, 2007. – 272 с.
103. Податки у різних країнах - 104. Податкова політика України: стан, проблеми та перспективи: монографія / П.В. Мельник, Л.Л. Тарангул, З.С. Варналій [та ін.]; за ред. З.С. Варналія. – К.: Знання України, 2008. – 675 с.
105. Податкова система України: Підручник / В.М. Федосов, В.М. Опарін, Г.О. П’ятаченко та ін., за ред. В.М. Федосова. – К.: Либідь, 1994. – 464 с.
106. Податковий аудит: Навчальний посібник / За заг. ред. В.А. Онищенка, А.О. Чугуєва – Ірпінь: Академія ДПС України, 2003. – 398 с.
107. Податкові системи зарубіжних країн / За загальн. ред. М.Я. Азарова. – К.: «Видавничий дім «Комп’ютерпрес», 2004. – 240 с.
108. Політична економія Підручник для шкіл основ марксизму-ленінізму / Керівники авт. колективу О.М. Малафєєв, Ю.В. Яковець. Переклад з російського третього видання 1972 року. – Київ: Вид-во політичної літератури України, 1972. – 391 с.
109. Попович В.М. Реформування податкової системи – підгрунтя для зміцнення дохідної частини Держбюджету //Фінанси України. – 2003. - № 6. С. 22-26.
110. Приказ ГНА Украины «Об утверждении изменений к приказу ГНА Украины от 17.03.2003 г. № 122» от 8 апреля 2004 г. № 207 // Вестник налоговой службы Украины. – 2004. - №. 18. – С. 9-23.
111. Про структуру бюджетної класифікації України // Постанова ВРУ від 12 липня 1996 р. № 327/96-ВР // Бюлетень законодавства і юридичної практики України. – 2002. - № 2: Бюджетне законодавство України. – 416 с.
112. Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов: Учеб. пособие. – М.: ИНФРА-М, 1996. – 192 с.
113. Рева Т.М. Податковий менеджмент: Навчальний посібник. – Київ: Центр навчальної літератури,2003. – 282 с.
114. Рішення Луганської обласної ради двадцять четвертого скликання шостої сесії «Про обласний бюджет на 2003 рік» від 28 січня 2003 року № 6/10.
115. Рішення Луганської обласної ради п’ятого скликання двадцятої сесії «Про обласний бюджет на 2008 рік» від 23 січня 2008 року № 20/12.
116. Семко Т.В., Руденко М.В. Гроші та кредит у схемах і таблицях. Навчальний посібник. – К.: Центр навчальної літератури, 2006. – 158 с.
117. Система национальных счетов: пересмотренный вариант. Глава ХІ. Финансовый счет. Секретариат ООН. – 1992. – июнь. – 38 с.
118. Слуцький Є. Етюд до проблем будування формально-праксеологічних засад економіки // Українська економічна думка: Хрестоматія / Упоряд., наук. ред. пер., авт. вступ. розд. і біогр. довід. С.М. Злупко. – К.: Знання, 1998. – С. 322-333.
119. Соболев М.Н. Очерки финансовой науки (общедоступные беседы). – Х.: Изд-во «Пролетарий», 1925. – 186 с.
120. Соколовська А.М. Податкова система держави: теорія і практика становлення. – К.: Знання-прес, 2004. – 454 с.
121. Солодкий М.О. Біржовий ринок. – К.: Джерела М, 2002 .- 336 с.
122. Сохацька О.М. Міжнародні ф’ючерсні ринки: теоретико-методологічні аспекти: Монографія. – Тернопіль: Карт-бланш, 2202. – 454 с.
123. Спутник. Практическая фин. налоговая энциклопедия / Герман А.М., Дехтерев В.П., Лисицын В.К. и др. – Вып. 3-й. – М.: Изд-во Мосфинотдела, 1929. – 492 с.
124. Страхування: Підручник / Керівник авт. колективу і наук. ред. С.С. Осадець. – Вид. 2-ге, перероб. і доп. – К.: КНЕУ, 2002. – 599 с.
125. Струве П.Б. Проблема капитала в системе политической экономии, построенной на понятии цены. Известия Российской Академии Наук. – Петроград, 1917.
126. Сухоруков А.І. Посилення регулюючої функції оподаткування як фактор забезпечення економічної безпеки України // Стратегія економічного розвитку України: Наук. зб. – Вип. 6 / Відп. ред. О.П. Степанов. – К.: КНЕУ, 2001. – С. 427-434.
127. Твердохлебов В.Н. Местные финансы. – Одесса: Книгоиздательство А.А. Ивасенко, 1919. – 304 с.
128. Теория и практика формирования цен на сельскохозяйственную продукцию в рыночных условиях / Под ред. Б.Т. Клияненко, А.Н. Германенко, Н.В. Зось-Киор. – Луганск: Изд-во „Элтон-2”, 2008. – 288 с.
129. Тимофеєв В.М. Концепція реформування податкової системи України // Реформування економіки України: стан та перспективи. Збірник матеріалів ІІІ Міжнародної науково-практичної конференції 20-21 листопада 2008 року м. Київ. – К.: МІБО КНЕУ, 2008. – С. 152-155.
130. Ткаченко В.Г., Борисов В.И., Богачев В.И. Выдающиеся представители научной экономической мысли: Научно-биографический энциклопедический справочник. – К.: Аристей, 2007. – 260 с.
131. Тургенев Н.И. Опыт теории налогов. – 3-е изд. – М.: Государственное социально-экономическое издательство, 1937. – 175 с.
132. Тюрго А.Р. Избранные экономические произведения. – М.: Изд-во социально-экономической литературы, 1961.
133. Тюрго А.Р. Ценности и деньги [Сравнение денег с языками] // Избранные экономические произведения. – М.: Изд-во социально-экономической литературы, 1961. – С. 167-189.
134. Уткин Э.А. Цены. Ценообразование. Ценовая политика. – М.: Ассоциация авторов и издателей «Тандем». Издательство ЭКМОС, 1997. – 224 с.
135. Ушакова Н.Г., Савицька Н.Л. Міжнародне ціноутворення: Навчальний посібник. – К.: ВД «Професіонал», 2004. – 218 с.
136. Федоренко Н.О людях, математике и экономике // Академики рассказывают. (Ученые – о достижениях советской науки.). – М.: „Молодая гвардия”, 1977. - С. 20-37.
137. Финансовое право: Учебник. Издание третье, с изменениями и дополнениями. – Х.: ООО «Одиссей», 2007. – 328 с.
138. Фіксований сільськогосподарський податок / Упорядники: А.В. Богдан, Ю.В. Лапшин, Н.В. Чорноус. – К.: Ред. журн. «Вісник податкової служби України», 2004. – 64 с.
139. Фінанси зарубіжних корпорацій: Навч. посібник / В.М. Суторміна, В.М. Федоров, Н.С. Рєзанова; за ред. В.М. Федосова. – К.: Либідь, 1993. – 247 с.
140. Фінанси підприємств: Підручник / За ред. професора А.М. Поддєрьогіна. – К.: КНЕУ, 1998. – 368 с.
141. Фінанси: вишкіл студії. Навчальний посібник / За ред. д. е. н., проф. Юрія С.І. – Тернопіль: Карт-бланш, 2002. – 357 с.
142. Фінансово-правовий механізм формування дохідної частини бюджетів: Курс лекцій. – Ірпінь: Академія ДПС України, 2002. – 357 с.
143. Харів П.С. Інноваційна діяльність підприємства та економічна оцінка інноваційних процесів. – Тернопіль: “Економічна думка”, 2003. – 326 с.
144. Хрестоматія з історії держави і права зарубіжних країн. – Т. 1. – К., 1998.
145. Ципура В.Л. Актуальность решения проблем налогообложения // Інтелект. Особистість. Економіка: Всеукраїнська наук.-теорет. дистанц. конф., 30 січня, Донецьк: Матеріали Донецьк: ДонНУЕТ, 2009. – С. 229-238.
146. Ципура В.Л. Возможность оценки влияния налогов на размеры потребления населения // Проблеми державного будівництва в Україні № 17, Т. 1.: Тези доповідей XIV міжнародної науково-практичної конференції «Україна в євроінтеграційних процесах» 21-22 лютого 2009 року / Київський міжнародний університет (КиМУ), 2009. – С. 203-211.
147. Ципура В.Л. Комплексное представление биржи // VI Международная научно-практическая конференция молодых ученых, аспирантов, преподавателей вузов Российской Федерации и Украины «Проблемы и перспективы развития современной рыночной экономики» (ноябрь 2007 г.). - Гуковский институт экономики и права. – Гуково. - С. 16-18.
148. Ціпура В.Л. Поняття ефекту: сутність та залежність від свідомості у суспільстві // Обліково-аналітичне і фінансове забезпечення корпоративного управління: міжнародний досвід та вітчизняна практика: матеріали міжнародної науково-практичної конференції. – Харків: ХНАМГ, 2009. – С. 114-115.
149. Ціпура В.Л. Виведення основних класифікаційних ознак для опису влади та управління // Децентралізація державного управління та розвиток місцевого самоврядування в контексті європейської практики: Матеріали наук.-практ. конф. Тези доп. (2-3 жовтня 2008 р.) / Відп. ред. В.Я. Малиновський. – Луцьк: СПД Гадяк Ж.В., 2008. – С. 83-85.
150. Ціпура В.Л. Виведення принципів економіки для побудови фінансової системи // Пріоритети національного економічного розвитку в контексті глобалізаційних викликів: Матеріали міжнар. наук.-практ. конф. (Київ, 20-21 листопада 2008 р.): Тези доп.: У 2 ч. – Ч. 1 / Відп. ред. А.А. Мазаракі. – К.: Київ. нац. торг.-екон. ун-т, 2008. – С. 58-59.
151. Ціпура В.Л. Виведення спільної основи між різними видами цінних паперів // Вісник Харк. нац. техн. ун-ту сільського господарства: Економічні науки. Вип. 66. – Харків: ХНТУСГ, 2007 р. – С. 310-314.
152. Ціпура В.Л. Виділення основних класифікаційних ознак для опису фінансової системи // Соціально-економічна політика та розвиток регіонів в умовах переходу до постіндустріального суспільства: Тези Міжнар. наук.-практ. конф. (Дніпропетровськ, 21 березня 2008 р.): У 2 т.; Т. І. – Дніпропетровськ: ДДФА, 2008. – С. 51-52.
153. Ціпура В.Л. Висвітлення співвідношення фінансової науки, фінансового права та фінансової політики // Матеріали міжвузівської наукової конференції викладачів та студентів 29 травня 2008 року в рамках Дня науки ДонНТУ. – Донецьк: ДонНТУ, 2008. – С. 44-51.
154. Ціпура В.Л. Вплив податкових чинників на інфляційні процеси // Збірник наукових праць Міжнародної науково-практичної конференції 22-24 травня 2008 року у Хмельницькому економічному університеті «Інноваційний розвиток економіки і фінансів в умовах глобалізації». – Хмельницький, 2008. – С. 329-331.
155. Ціпура В.Л. Встановлення співвідношення між фінансовою системою та фінансовим механізмом у теорії фінансів // Матеріали міжнародної науково-практичної конференції «Господарський механізм: сутність, структура, подальше вдосконалення на сучасному етапі», 18-19 квітня 2008 р. – Полтава: РВЦ ПУСКУ, 2008. – С. 25-27.
156. Ціпура В.Л. Встановлення спільного між ф’ючерсами та грошима // Збірник тез доповідей Всеукраїнської науково-практичної конференції до 30-ти річчя факультету банківського бізнесу Тернопільського національного економічного університету за матеріалами Всеукраїнської науково-практичної конференції «Становлення і розвиток банківської системи України в умовах ринкових перетворень в економіці» (м. Тернопіль, 21-22 травня 2008 року). – Тернопіль: АСТОН, 2008. - С. 106-108.
157. Ціпура В.Л. Дослідження податку в контексті можливого його перекладання (на прикладі збору за спеціальне використання лісових ресурсів) // V Міжнародна науково-практична конференція «Соціально-економічні реформи у контексті інтеграційного вибору України»: Збірник наукових праць. – Том 6. – Дніпропетровськ: ПДАБА, 2008. – С. 88-90.
158. Ціпура В.Л. Кількісна та якісна оцінка податкового навантаження в Україні Фінансова сфера та її роль у зростанні конкурентних переваг національних економік: Матеріали науково-практичної конференції. – Ч. ІІ. – Ірпінь: Національний університет ДПС України, 2009. – С. 294-298
159. Ціпура В.Л. Необхідність врахування відмінностей між поняттями «дохід» та «майно» у статистиці податків //Статистична оцінка соціально-економічного розвитку: Збірник наукових праць. – Хмельницький: Хмельницький університет управління та права, 2007. – С. 139-142.
160. Ціпура В.Л. Необхідність додаткових коментарів при вивченні фінансів // Тенденції та перспективи розвитку податкової системи України: Матеріали науково-практичної конференції. – Ірпінь: Національний університет ДПС України, 2008. – С. 447-451.
161. Ціпура В.Л. Ознаки класифікації пенсій // Облік, контроль і аналіз в управлінні підприємницькою діяльністю: Матеріали ІV-ї Міжнародної науково-практичної конференції: Черкаси, 11-13 квітня 2007 р. / Відп. ред. В.М. Яценко. – Черкаси: ЧДТУ, 2007. – С. 113-115.
162. Ціпура В.Л. Поняття прибутку: сутність та залежність від свідомості у суспільстві // „Облік, контроль і аналіз в управлінні підприємницькою діяльністю [Текст]: Матеріали VI-ї Міжнародної науково-практичної конференції: Черкаси, 8-10 квітня 2009 р. / М-во освіти і науки України, Черкас. держ. технол. ун-т; відповід. ред. В.М. Яценко. – Черкаси: ЧДТУ, 2009. – С. 102-104.
163. Ціпура В.Л. Практика застосування тестових технологій для контролю знань з фінансів // Наукові записки Тернопільського національного педагогічного університету імені Володимира Гнатюка. Серія: Педагогіка. – 2008. - № 7. – С. 128-132.
164. Ціпура В.Л. Пропозиції щодо широкого трактування податкової системи для теорії податкового права // Господарсько-правове, цивільно-правове та фінансово-правове забезпечення розвитку сучасної економіки України: Матеріали всеукр. наук.-практ. конференції 14 листопада 2008 року. Секція «Фінансове право та економічна безпека» / Відп. ред.: к. е. н. І.Д. Подмаркова. – Донецьк: ДЮІ ЛДУВС, 2008. – С. 266-272.
165. Ціпура В.Л. Систематизація зауважень про зв’язок валюти із енергіями, працею, вагами // Формування єдиного наукового простору Європи та завдання економічної науки. Матеріали наук.-практ. конференції. Тези доп. (16-17 жовтня) / Відп. ред. С.І. Юрій. – Тернопіль, 2008. – С. 230-231.
166. Ціпура В.Л. Системне подання інформації з господарювання // Реформування економіки України: стан та перспективи. Збірник матеріалів ІІІ Міжнародної науково-практичної конференції 20-21 листопада 2008 р. м. Київ. – К.: МІБО КНЕУ, 2008. – С. 169-171.
167. Ціпура В.Л. Структуризація викладання фінансів та фінансового права // Сучасний стан та перспективи розвитку фінансового права: Тези доп. Міжнародної науково-практичної конференції, 23-24 листопада 2007 року / Науково-дослідний інститут фінансового права. – К.: ПП «Укртехнопрінт», 2007. – С. 79-82.
168. Ціпура В.Л. Сутність розпоряджень розрахунковими документами та їх види // Науковий вісник Національного аграрного університету / Редкол.: Д.О. Мельничук (відп. ред.) та ін. – К., 2007. – Вип. 111. – С. 317-320.
169. Ціпура В.Л. Сутність та класифікація акцій // Регіональна бізнес-економіка та управління. – Вінниця: Вінницький фінансово-економічний університет, 2007 р. – С. 100-105.
170. Ціпура В.Л. Сутність ціни // Актуальні проблеми розвитку економіки регіону: Науковий збірник / За ред. І.Г. Ткачук. – Івано-Франківськ: ВДВ ЦІТ Прикарпатського національного університету імені Василя Стефаника, 2007. – Вип. ІІІ. – Т. 1. – С. 268-272.
171. Ціпура В.Л. Теоретичне обґрунтування основ фінансового забезпечення позичковими та бюджетними коштами // Збірник наукових праць Луганського національного аграрного університету. Серія Економічні науки / За ред. В.Г. Ткаченко. – Луганськ: «Елтон-2». – 2008. - № 85. – С. 523-527.
172. Ціпура В.Л. Удосконалення класифікації банківських операцій та послуг // Вісник Хмельницького національного університету. Економічні науки. 2008. - № 4. - Том 1 (114). – С. 158-161.
173. Ціпура В.Л. Удосконалення класифікації витрат // Материалы тринадцатой международной научно-практической конференции по инновационной деятельности «Проблемы и перспективы инновационного развития экономики» 15-19 сентября 2008 года. – Киев, Симферополь, Севастополь, 2008. – С. 242-246.
174. Ціпура В.Л. Уточнення сутності кредиту та вирішення проблем його класифікації // Інноваційно-інвестиційна модель розвитку національної економіки: матеріали І Міжнар. наук.-практ. конф., 26 лютого 2008 р., м. Донецьк / Нац. акад. наук України, Донец. нац. ун-т економіки і торгівлі ім. Туган-Барановського, Ін-т економіки пром-сті; ред. кол.: Шубін О.О. [та ін.]. – Донецьк: ДонНУЕТ імені Михайла Туган-Барановського, 2008. – С. 302-305.
175. Ціпура В.Л. Характеристика податку на додану вартість за допомогою ознак класифікації податків // Вісник аграрної науки Причорномор’я / За ред. В.С. Шебаніна та ін. – Миколаїв: Видавничий відділ Миколаївського державного аграрного університету, 2007. – Спеціальний випуск 3 (42) з матеріалами Міжнародної науково-практичної конференції «Україна – сільське господарство – СОТ: теорія і практика». - Том 1. – С. 217-222.
176. Ціпура В.Л. Характеристика тарифів // Формування єдиного наукового простору Європи та завдання економічної науки. Матеріали міжнародної наук.-практ. конференції. Тези доп. (24-26 жовтня) / Відп. ред. С.І. Юрій. – Тернопіль, 2007. – С. 156-158.
177. Ціпура В.Л., Шапоренко О.В. Визначення суб’єктів фінансового моніторингу в Україні // Сучасні проблеми фінансового моніторингу: Збірник матеріалів Першої Всеукраїнської науково-практичної конференції (3 грудня 2008 р.). – Х.: ХНЕУ, 2008. – С. 59-61.
178. Ціпура В.Л., Шапоренко О.В. Необхідність систематизації інформації щодо фінансового контролю ДКРС // Матеріали тез І Всеукраїнської наукової конференції студентів, магістрантів, аспірантів і докторантів «Актуальні проблеми та наукові звершення молоді на початку третього тисячоліття» 12-14 листопада 2008 р. / За ред. проф. В.Г. Ткаченко. Частина І. – Луганськ: «Елтон-2», 2008. – С. 125-127.
179. Чередниченко О.М. Непряме оподаткування у податковій системі України // Фінанси України. – 2003. - № 11.
180. Чиж В.И., Чернякова Т.М., Бондаренко О.В. Налоги и налогообложение в Украине. Учебное пособие. – Луганск: изд-во ВУГУ, 1999. – 288 с.
181. Шевченко И.Г. Акционерный капитал и теория стоимости // Философия хозяйства. Альманах Центра общественных наук и экономического факультета МГУ им. Ломоносова. – 2007. - № 1 (49).
182. Шелудько В.М. Фінансовий ринок: Підручник. – К.: Знання, 2006. – 535 с.
183. Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Методика финансового анализа. – М.: ИНФРА-М, 1996. – 176 с.
184. Шкварчук Л.О. Ціни і ціноутворення: Навч. посібник. 2-ге вид., виправл. – К.: Кондор, 2004. – 214 с.
185. Шумпетер Й. Теория экономического развития (Исследование предпринимательской прибыли, капитала, кредита, процента и цикла конъюнктуры): Пер. с нем. – М.: Изд-во “Прогресс”, 1982. – 453 с.
186. Экономическая статистика: Учебник / Под ред. Ю.Н. Иванова. – М.: ИНФРА-М, 1998. – 480 с.
187. Энджел Л., Бойд Б. Как покупать акции: Пер. с англ. – М.: «ПАИМС», 1992. – 352 с.
188. Юрій С.І., Стоян В.І., Мац М.Й. Казначейська система: Підручник. – Тернопіль: Карт-бланш, 2002. – 590 с.
189. Ющенко В.А., Міщенко В.І. Управління валютними ризиками: Навчальний посібник. – К.: Товариство «Знання», КОО, 1998. – 444 с.
190. Янжул И.И. Основные начала финансовой науки. Учение о государственных доходах. – 4-е изд., доп. – СПБ., 1904. – 498 с.